第四节　长期股权投资核算的权益法

一、权益法的适用范围

权益法，指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。

二、权益法下相关的会计处理

（一）初始投资时相关的会计处理

1.长期股权投资采用权益法核算的情况下，初始投资时，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分体现在长期股权投资的成本中，不对已经确认的初始投资成本进行调整。

2.长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本，即，按照长期股权投资初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，借记“长期股权投资——投资成本”，贷记“营业外收入”等科目。

［例4-5］甲公司于20×6年4月1日以480 000元投资B企业，占B企业注册资本的20%，并对B企业有重大影响但不能控制B企业。甲公司按权益法核算对B企业的投资。B企业20×6年度可辨认净资产公允价值变动如表4-2所示：

表4-2单位：元

甲公司账务处理如下：

投资时B企业所有者权益=900 000+100 000+400 000+ 100 000-100 000+100 000=1 500 000（元）

甲公司应享有B企业所有者权益的份额=1 500 000×20%= 300 000（元）

投资成本480 000元大于应享有B企业所有者权益份额300 000元，因此不调整长期股权投资的初始投资成本。如果投资成本为250 000元，则小于其应享有B企业所有者权益份额300 000元，其差额应记入“营业外收入”科目：

（二）被投资单位实现净损益的会计处理

权益法下，投资企业取得长期股权投资后，被投资单位实现净利润或发生净亏损的，投资企业应当按照应享有或应分担的被投资单位实现净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。具体而言：

1.被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。

2.被投资单位当年实现净利润的，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值（“损益调整”科目），并确认为当期投资收益。应当注意以下三点：

（1）投资企业按被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，计算应享有或应分担的份额时，应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。

［例4-6］甲公司于20×7年1月1日取得联营企业乙公司30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1 500万元，账面价值为900万元，固定资产的预计使用年限为15年，净残值为零，按照直线法计提折旧。乙公司20×7度利润表中净利润为300万元。

由上可知，乙公司当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费为60万元（900÷15），按照取得投资时固定资产公允价值计算确定的折旧费为100万元（1 500÷15）。假定不考虑所得税影响等，按照乙公司的账面净利润计算确定的投资收益为90万元（300×30%），以取得投资时固定资产的公允价值为基础计算的净利润为78万元（260×30%）。

（2）在对被投资单位的净利润进行调整时，应当考虑重要性项目。如果无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值，或者投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小，以及其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应在附注中说明这一事实及其原因。

（3）如果被投资单位实现的净利润中包括法规或企业章程规定不属于投资企业的净利润，应按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分后的金额计算。如按照我国有关法律、法规规定，外商投资企业实现的净利润可以提取一定比例的职工福利及奖励基金。这部分从净利润中提取的职工福利及奖励基金，投资企业不能享有。投资企业在计算应享有被投资单位实现的净利润时，按实现的净利润扣除不能由投资企业享有的职工奖励及福利基金后的净利润计算。

［例4-7］甲公司系外商投资企业，并且是A公司的子公司。A公司的投资占甲公司股份的30%。甲公司20×7年实现净利润1 000 000元，按公司章程规定，应按净利润的5%计提职工奖励及福利基金。

A公司在计算应分享的投资收益时，应按扣除应提取的职工奖励及福利基金后的余额计算。具体为：

A公司应享有的投资收益=1 000 000×（1-5%）×30%= 285 000（元）

为此，A公司的账务处理如下：

3.被投资单位当年发生净亏损的，首先，应按照取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净亏损进行调整，然后再按照以下顺序进行处理：(www.daowen.com)

（1）按照持股比例计算应分担的份额，冲减长期股权投资的账面价值：借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资——损益调整”科目。

这里所指“长期股权投资账面价值”是指该项投资的账面余额减去该项投资已计提的减值准备。

（2）应分担被投资单位净亏损的份额超过长期股权投资的账面价值的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期收益的账面价值，即：借记“投资收益”科目，贷记“长期应收款”科目。

其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划，且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。

（3）经过上述处理后，如果按照合同或协议约定投资企业仍承担额外义务的，该投资企业应按照预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。

如果被投资单位以后实现盈利，投资企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。

4.被投资单位宣告分派利润或现金股利。由于投资企业的长期股权投资已包含应享有被投资单位净资产的份额，而被投资单位分派利润或现金股利必然使净资产减少，因此，投资企业应按持股比例计算应分得利润或现金股利，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资——损益调整”。收到被投资单位宣告发放的股票股利，不进行财务处理，但应在备查簿中登记。

［例4-8］甲企业20×5年1月2日向H企业投出如下资产（见表4-3）。

表4-3　　　　单位：元

甲企业的投资占H企业有表决权资本的40%，对H企业有重大影响但不能控制H企业，其投资成本与应享有H企业所有者权益份额相等。20×5年H企业全年实现净利润550 000元；20×6年2月份宣告分派现金股利350 000元；20×6年H企业全年净亏损2 100 000元；20×7年H企业全年实现净利润850 000元。

假定不考虑相关税费及减值因素，且投资当日，H企业各项可辨认净资产公允价值与其账面价值相等。则甲企业相关账务处理如下：

（1）投资时：

（2）20×5年12月31日确认损益：

20×5年年末“长期股权投资——H企业”科目的账面余额=900 000+220 000=1 120 000（元）（3）20×6年宣告分派股利：

宣告分派股利后，“长期股权投资——H企业”科目的账面余额=1 120 000-140 000=980 000（元）

（4）20×6年12月31日确认亏损：

可减少的“长期股权投资——H企业”账面价值的金额为980 000元。

（5）20×6年12月31日“长期股权投资——H企业”科目的账面余额=980 000-840 000=140 000（元）

（6）20×7年12月31日确认损益：

（三）投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动

除净损益以外，被投资单位的所有者权益发生其他变动时，在持股比例不变的情况下，投资企业应按持股比例计算应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资——其他权益变动”，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。

被投资单位提取法定盈余公积和任意盈余公积，仅影响所有者权益结构的变化，不会影响所有者权益总额的变化。因此，如果被投资单位提取法定盈余公积和任意盈余公积时，投资企业不需要做账务处理。

如果被投资单位以资本公积、盈余公积等转增资本（或股本），投资企业只需要记录增加的股份，也不需要做账务处理。如果被投资单位以盈余公积弥补亏损，投资企业也不需要做账务处理。