学习目的与要求：通过本章学习，理解弹性预算、零基预算、滚动预算的基本概念；掌握弹性预算、零基预算、滚动预算编制的方法与步骤；了解电子预算的含义及其功能；了解并掌握预算编制程序的基本形式、特点及优缺点。

一、固定预算

固定预算（fixed budget），又称为静态预算（static budget），是指按固定业务量编制的预算，一般按预算期的可实现水平来编制。

固定预算的基本特征是：不考虑预算期内业务活动水平可能发生的变动，只按照预算期内计划预定的某一共同的业务活动水平为基础确定相应的数据；将实际执行结果与预算期内计划预定的某一共同的活动水平所确定的预算数进行比较分析，并据以进行业绩评价、考核。然而，如果企业的实际执行结果与预期业务活动水平相距甚远，则固定预算就难以为控制服务。事实上，固定预算对控制的有用性仅限于当实际业务水平与预期业务活动水平完全一致之时。否则，就难以为预算控制服务。在市场变化较大或较快的情况下，不宜采用此法。

二、弹性预算

针对固定预算所存在的不足，早在20世纪30年代，就已经开始有弹性预算方法的应用。

弹性预算（flexible budget）又称变动预算（variable budget），是指一种具有伸缩性的、能够适用于一系列业务量变化的预算。它是在企业不能准确预测业务量的情况下，根据收入、费用、成本同业务量之间有规律性的依存关系，按预算期内可能发生的业务量编制的一系列预算。

在企业的生产经营活动中，预计完成的业务量很少恰好完成，当实际执行的水平与原计划不一致时，某些随业务量变化而增减的收入与支出项目，不能以原来的水平进行比较，必须对那些项目按照变化的业务量比例加以调整。因为弹性预算适合于间接费用的性质和特点，成为现代企业普遍采用的一种预算管理控制方法。

三、弹性预算的类型

弹性预算主要有全面弹性预算、弹性成本预算、弹性管理费用预算、弹性销售费用预算和弹性利润预算等多种类型。本节只介绍全面弹性预算的编制方法，弹性成本费用预算、弹性销售费用预算和弹性利润预算放到下面有关章节中讨论。

全面弹性预算（Master Flexible Budget）是以预算期内预期的各种可能实现的销售净收入作为计量基础，按成本性态，扣减相应的成本，据此分别确定不同销售净收入水平下可实现的利润或发生的亏损。例如，某企业第一季度的产品成本资料与计划成本资料对比，见表3－1。

表3－1　　计划产量：5000单位 实际产量：5600单位

从以上的计算结果来看，企业发生了成本超支10200元。但这种超支不能说明企业生产经营活动的好坏，因为没有把成本和业务量这一重要的因素联系起来，在不同业务量条件下的两种成本总额是不能比较的。因此，需要把计划成本按照实际业务量加以调整，才可以和建立在实际业务量基础上的实际成本进行比较。

按实际业务量调整计划成本时，不分成本项目的性质，都按业务量增减的比例加以调整也是不正确的。因为包括在产品总成本中的固定成本并不随业务量的变化而增减，只应将计划成本中的变动费用按业务量进行调整，而固定成本仍应按计划数与实际发生额进行比较，这才符合产品成本构成的特性。这种分析比较才更具有实际意义。按照业务量变动调整变动成本（计划费率）和按计划的固定成本而编制的预算便是弹性预算。预算之具有弹性就是指预算中的变动费用是根据计划的变动费率和有伸缩性的业务量进行计算的，变动成本随业务量的变化成比例地变化，在预算中它不是一个固定的数量，而是可以调整变化的数量。在上例中，如果实际业务量较计划业务量增加12%，则计划预算、弹性预算和实际成本可以列表表示如下，见表3－2。

表3－2

在弹性预算一栏中，固定费用仍按计划数填列，各项变动成本都是按业务量增长12%的比例调整计算的。以实际成本和弹性预算比较的结果，与前一种比较大不相同，该企业不仅没有发生成本超支，而且节约了2400元，就各项费用来看，除了固定制造费用超支以外，其余各项变动费用都有所节约。由此可知，弹性预算对于考核和评价责任中心的业绩更有说服力。

弹性预算和传统的固定预算在编制方法上有所不同，弹性预算是为一系列业务量水平而编制的，其适用范围较为广泛。只要预算的各项指标是在某一定业务范围之内，其数据都可以作为实际控制之用。比如上述例题的单位材料费率10元，固定制造费用30000元，在业务量3000单位—6000单位之间，一般的情况没有明显的差异，则此项成本预算的结构便可依此建立，只有当业务量超过6000单位时，才需要重新预计变动费率和固定费用。

四、编制弹性预算的基本方法

编制弹性预算的基本方法与步骤是：选择业务量的计量标准；确定适用的业务量范围；确定各项费用与业务量之间的数量关系；计算各项费用预算，并用一定方式表达出来。

1．选择业务量标准。实行弹性预算，固定费用和业务量无关，而变动费用则随业务量而变化。业务量选择的适当与否，对掌握成本的变动性和实行预算控制关系甚大。选择一项费用和业务量的关系的基础，以其有直接关联为准则，以手工操作为主的作业，可以选用人工工时为标准；制造单一品种的企业或作业可以选用产品产量为单位；制造多种产品的企业或作业则宜选用机器工时或人工工时；对销售收入责任中心则选用价值额为单位等。

在选择业务量作为计算标准时应注意：

（1）所选用的标准应能表示业务量的多少，而业务量的多少，直接影响成本费用的多少。例如，销售数量可以衡量销售费用，而生产数量就不能作为衡量销售费用的标准。

（2）用所选择的标准表示业务量以衡量成本时，影响业务量变化的应以该项标准为惟一因素，也就是同时不受其他任何因素影响。

（3）所选用的标准应便于了解。例如用直接人工小时数衡量制造费用，比用主要成本易于使人了解，避免在应用中发生误解而导致混乱。

（4）按所定标准搜集数据资料时，应力求简捷，从而减少作业的耗费。如以直接人工小时为标准时，可以直接从成本记录中得到，但若使用机器小时，则可能需要另建记录，必然增加作业的耗费。

（5）使用的标准应根据情况变化而及时地、相适应地加以改变。例如某企业原来是以手工操作进行生产，其制造费用原以直接人工小时来衡量，但生产过程机械化以后，即应改用机器工作小时为标准比较合适。

2．确定业务量范围。固定费用的金额和变动费用的变动费率，只有在一定的业务量范围内才是不变的。一个企业或分厂或部门的业务量范围究竟如何划定，也是弹性预算的一项重要问题。各个费用项目，可能各有不同的限定范围，但在实际工作中，不可能为每一项费用分别规定其适用范围，只能在编制预算时，以最低业务量（低限）和最高业务量（高限）为其上下的范围。在此范围之内还可以将业务量分成若干阶段，每阶段差距的大小，也必须适宜。差距太大，容易失去弹性预算的控制作用；差距太小，预算限额虽较准确，执行起来也比较方便，但不免使编制工作量过大。通常是根据过去业务量的最高和最低为其下限和上限，在此范围内固定费用没有多大变化为准绳。一般将业务量范围限定在正常生产能力70%—120%。

3．确定费用性质与业务量的关系及其表达方式。各项费用的性质不同与业务量的关系各异，如何通过适当的方式以正确表达它们之间的关系，使之在控制和考核过程中行之有效，一般有列表法、公式法、图示法等。无论哪一种方法的基本原理都是根据成本结构两类不同性质的费用与业务量的关系作为基础而表现为不同的形式：

y＝a＋bx

任何一项费用预算都可以按照它与业务量的关系分为固定费用与变动费用。固定费用在一定业务量范围以内具有相对固定性，而变动费用则随业务量变化成正比例增减。列表法是表现一系列业务量水平的变动费用和不变费用；公式法则是根据固定费用的计划数和某一业务量水平的变动费用直接计算；图示法则是用描绘图形以表示某一业务量水平的费用额。

弹性预算和其他预算方法比较有很多优点：它比固定预算运用范围广泛，使预算与实际具有可比基础，使预算控制和差异分析更有意义和说服力，一经编制，只要各项消耗标准和价格等依据不变，便可连续使用，从而可大大减少预算编制的工作量。当然，运用弹性预算而不运用固定预算的最主要的原因还在于运用弹性预算能够在控制了数量变化后，更好地对预算责任单位、责任人或员工的工作业绩进行正确评价。

编制成本费用预算的方法按其出发点的特征不同，可分为增量预算和零基预算两种方法。

一、增量预算

增量预算的方法，简称增量预算，是指以基期成本费用水平为基础，结合预算期业务量水平及有关降低成本的措施，通过调整有关原有费用项目及预算额而编制预算的方法。

增量预算的方法源于以下三项假定：①现有的业务活动是企业必需的，只有保留现有的每项业务活动，才能使企业的经营过程得到正常发展。②原有的各项开支都是合理的，既然现有的业务活动是必需的，那么原有的各项费用开支都是合理的，必须予以保留。③增加费用预算是值得的。增量预算以过去的经验为基础，实际上是承认过去所发生的一切都是合理的，主张不需在预算内容上做较大改进，而是因循沿袭以前的预算项目和预算标准。

这种方法导致以下不足：①受原有费用项目和数额限制，可能导致保护落后。由于按这种方法编制预算，往往不加分析地保留或接受原有的成本项目和数额，可能使原来不合理的费用开支延续存在下去，形成不必要开支合理化，继续造成预算上的浪费。②滋长预算中的平均主义和简单化。采用此法，容易鼓励预算编制人员凭主观臆断按成本项目平均削减预算或只增不减，不利于调动各责任单位和员工降低费用的积极性。③不利于企业未来的发展。按照这种方法编制的费用预算，对于那些未来实际需要开支的项目可能因没有考虑未来情况的变化而造成预算的不足。

二、零基预算的定义

为弥补增量预算之缺点，美国得克萨斯工具公司的彼得·派尔（P．A．Pharr）设计了零基准预算模式。该模式现已被西方国家广泛采用作为管理间接费用的一种新的有效方法，并取得了良好的控制效果。

零基准预算（Zero Base Budgeting，ZBB），如果说得更正确些，应该是Zero Base Planningand Budgeting System的略称。零基预算的方法全称为“以零为基础编制计划和预算的方法”，简称零基预算，是指在编制成本费用预算时，不考虑以往会计期间所发生的费用项目或费用数额，而是以所有的预算支出均为零为出发点，一切从实际需要与可能出发，逐项审议预算期内各项费用的内容及开支标准是否合理，在综合平衡的基础上编制费用预算的一种方法。此定义最关键的一点就是零基准这句话的含义了。零基准，就是从白纸状态开始，希望能打破预算，也可以说是从什么都没有的状态出发的意思。

零基预算按其编制的程序不同可以分为调整法和零基法两种。调整法是以当年的预算及其执行情况为基础，然后根据计划年度业务量的变化确定其增减额。由于它是以现有收支为基数预测未来的增减量，是对过去收支水平按变化的条件进行调整的，所以叫调整法。零基法则不同，它不是以现有预算为基数，而是从零开始，假定企业原来既没有提供产品或服务，也没有成本费用开支，也没有收入和盈利，即如同一个新建企业那样，一切以“零”为起点，再按业务量多少，规划企业的业务量、费用开支和收益，所以叫零基准预算。

三、零基预算法的特点及与调整预算法的比较

零基预算法与调整预算法的不同点在于：①调整预算法是以现有预算为基础，在现有预算的基础上按执行结果和变化条件进行调整而编制的。零基预算法则是以零为起点，根据预测的未来业务量和费用水平、收益率，以确定各种预算。②调整预算法要求对新的，未进行过的业务活动，在编制预算时，要进行成本／效益分析，对现在已进行的业务活动，不再作分析。零基预算法则要求对一切业务活动，不论过去是否进行过，都毫无例外地逐个进行成本／效益分析。③调整预算法在业务量无多大变化时，就按原来的预算执行，业务量有变化时，仅按其变化情况按比例地调整原来的预算，所以调整预算法的着眼点仅限于预算金额的增减，而没有侧重于业务工作本身的分析，最后落脚于预算金额。零基预算法则完全不同，它首先从业务活动考虑问题，对每一项业务活动进行逐个分析之后，再确定其费用支出水平和收益率。④调整预算法对新增加的业务活动，不是把它当作该业务部门业务整体的一部分，而是把它割断开来孤立地进行处理，新业务不增加，预算不变化。零基预算法则不同，对待所有的业务活动，不论是原来正在进行的还是新提出来的，都看成整体的组成部分，同等看待，统一安排，不分新老业务，都要根据成本／效益分析来确定它们的重要程度，根据重要程度增加或削减开支。

从以上比较分析可以看出，零基预算法有许多方面比调整预算法为优。采用零基预算法时，所有业务活动都要重新进行评价，各种收支预算都要以零为起点进行观察、分析和衡量，它不受现行做法的框框所束缚，能充分发挥各级人员的积极性和创造精神，能根据最新科技成就和现代管理方法来安排各项业务活动和收支预算。实行零基预算法时，预算不仅是用以测算盈利的手段，更重要的是能够提供各种不同方案的业务量及其收支盈利水平，作为经营决策的重要依据。

按零基预算法编制预算通常要将部门的业务范围划分为若干个阶梯，从最低限度出发到最高限度，在不同水平的业务量范围，其收支和盈利数额各自不同。一般地说，业务量完成得少，费用开支也少；业务量完成得多，费用开支也多。但费用开支并不是完全和业务量多少成正比，相反，某些费用项目（如固定费用）却与业务量成反比，根据业务量的不同等级，可以确定不同水平的费用支出和收益，再以企业现有的经营资源进行权衡，对选择收益最高的业务，零基预算提供了充分而可信赖的依据。零基预算法不仅是实行预算监控的重要手段，更重要的是对各部门业务活动进行监督的方法。

实行零基法编制预算的前提是以一定业务量为基础，在多少业务量水平的条件下，规划费用的支出和收入，这样，就把各业务部门的生产经营活动和预算收支直接联系在一起，监督预算的执行，也就是对业务计划执行进行监督，从而促使生产经营活动和财务收支活动与所有的责任单位和员工紧密地联系起来。

四、零基预算编制的方法与步骤

零基预算编制的步骤，大体上可以分三个阶段进行。第一阶段，根据企业长期发展及战略目标的要求，根据市场需求和企业自身的生产能力及资源条件，提出总体目标，并对所属预算责任单位提出相关的目标与要求。第二阶段，各预算责任单位对其开展的业务进行成本／效益分析，提出不同业务水平的成本和收益，以供管理部门选择方案。第三阶段，由管理部门对各预算责任中心的方案按总体目标进行审核、分析、评价，并编制汇总的预算表。

（一）提出总体目标

企业在编制预算之前，应根据企业的长远发展目标、对市场需求的预测和企业的生产能力及资源条件，提出总体目标。

提出总体目标有两种程序：主动经营的程序和被动经营的程序。

从以上两种程序可以看出：主动经营，企业首要的是确定目标利润预算，然后再规划为实现这一目标而制定销售预算，进而确定制造预算。把目标利润预算放在首要地位，意味着企业的一切生产经营活动必须为实现这一目标而努力，故名之为主动经营。被动经营的利润预算是按照销售预算和制造预算的结果确定的，虽也可以力争目标利润的扩大，终究囿于既定的业务范围和成本费用水平，很难突破一些传统的积习，所以有被动之嫌。

企业在提出总体预算目标的同时，还应为制定预算的责任单位确定其业务量，并提出相应的要求和设想，以便这些责任单位在制定预算时有所遵循，能符合总体预算目标的要求，不致背道而驰。否则各业务部门往往因袭过去的经验，或者局限于本部门的业务范围来考虑问题，不能很好地协调配合。通常应向各业务部门和责任中心提出材料、半成品、工具和产成品等的需要量、机器设备和生产工人的工时需要量等。只提需要量而不提供应量，可以使各业务部门有机动灵活的余地，他们便能根据现有的资源做出最经济合理的决策。

编制预算的责任单位怎样划分，对于预算的编制、执行和考核关系很大。它应以对预算的收入和支出具有有效控制的权力，亦即对其业务范围具有一定的决策权力。划分的单位过大，业务活动过多，预算的内容过于庞杂，就难以做好事前的预测，过程的控制，以至事后的考核也没有多大意义。划分的单位过小，业务范围过窄，某些责任职能不易分清，收支项目更难确定其归属，实际上无法根据成本／效益分析做出选择。一般地说，凡属能够确定成本、费用、效益的责任单位，都可以划分为预算责任单位。

（二）进行成本／效益分析

编制预算的责任单位应根据企业总体预算目标所提出的要求，有效地安排自己的业务活动。有效地安排业务活动是意味着预计完成的业务量，所提供的产品或服务，在质量上有保证，经济上是合算的。比如，物流运输部门不仅可以完成企业的全部运输任务，而且运输成本是最低的，甚至有可能承担一部分厂外协作，以其收入抵偿支出，从而进一步降低成本。因此，企业内部各个编制预算的责任单位，都要进行成本／效益的分析。这种分析的方法，即以其成本或费用与业务量进行比较，也可以与收益比较。总之，根据不同的业务内容采取不同的比较方法。比如，物流运输部门可以其总费用支出和运输量比较，以计算单位运输成本；采购供应部门以其存货总成本和核定资金占用额度进行比较，以计算资金费用率；销售部门以其销售费用与销售总额比较，以计算销售费率的水平，以其销售成本和销售总额比较，以计算盈利水平；生产制造分厂可以分别就直接人工成本和直接材料消耗水平与产品成本比较；以制造费用和生产产品比较等。

方案提出以后，应对所提方案进行分析比较，哪些方案是可行的，哪些方案是根本无法实现的，哪些方案在经济上是不合理的，哪些方案是效率最大的，等等。进行逐项排队，对哪些根本不合理，无法实现的方案予以淘汰，最后保留1—2个、2—3个、3—5个可供选择的方案，这些可供选择的方案在业务部门的范围内都是能够执行的，都可以取得相当程度的效益，提供给预算决策机构进行抉择。

（三）审查和编制预算表

编制预算的责任单位报送“各种方案成本／效益分析表”，已就该单位范围内各项业务活动作了初步的评价。总部应汇集、审查、评估各种分析表，业务量能否满足整体目标所提出的要求，在安排上是否符合该单位的业务能力和范围，成本效益的计算是否可靠等。应根据企业的整体目标确定某一方案为最优方案。

（四）资金的分配

方案确定之后，厂部即应进行资金的分配。属于正常的开支，按通常的方式安排。比如，日常管理费用、制造费用和工资等的货币支出，根据费用开支标准和定额计算。特殊需要的项目，如能促进成本降低、增加边际贡献、改善产品质量、加强环境保护、劳动保护和安全措施等，则根据项目的实际需要进行资金分配。

资金分配过程是编制零基预算的最后定案阶段，此时厂部要根据所属各个业务单位和生产环节确定的方案分别计算其资金需要量，以进行资金平衡，平衡过程就是要按照轻重缓急进行排队，以决定某些项目的取舍与增删。为了有效地安排项目的资金，通常把项目分成必保项目、需要项目和合理项目。必保项目是必不可少的，是企业主要生产经营活动不能缺少的，或者是履行合同义务所规定的等。需要的项目应努力争取实现。例如，提高产量、保证质量、降低成本、增加边际贡献等等。合理的项目是指那些使生产线上的人员能减少作业负担的、改善职能部门工作环境的等等。有了这些标准，具体如何分配资金就比较容易了。在资金比较充裕的情况下，所有的项目可以得到满足，当资金不足以保证全部项目实现时，就可按照必保项目、需要项目和合理项目的先后顺序分配资金。每一个责任单位都有其必保项目、需要项目和合理项目。按照轻重缓急分配资金，便保证了所有责任单位主要生产经营活动的进行，同时又可以使那些经济效益较大的项目优先得到保证。

资金分配之后，厂部即行编制企业的财务收支预算，应按部门、项目进行规划，同时还要按月编制执行预算。

采用零基法编制预算不仅提供了财务指标，而且还提供了业务数量，使业务工作直接地与经济效果联系起来，对于克服业务部门只重业务轻经济效益的片面观点，都有很大的促进作用。以此作为日常和定期的监督与控制，也是具有重要意义的。

五、零基预算法的优点

零基预算法的优点有：①不仅能压缩费用的开支，而且能够切实做到有限的费用用在最需要的地方。②成本、费用预算核定不受过去老框框的制约，能够充分发挥各级管理人员的积极性和创造性，促进各预算责任中心精打细算，量力而行，量入为出，合理使用资金、费用，提高经济效益。

据美国有关方面调查表明，大多数企业认为零基预算作为企业经营管理的业务计划和预算控制方法，比较其他预算方法，实施的结果能够取得更为满意的成本费用节约和经济效果。

综上所述，零基预算法是一种将业务计划与预算编制密切结合的方法，并且运用划分层次和规定各级增量的办法，将分类排队工作贯穿于整个预算编制过程之中，使企业各责任单位能够相互协调，配合一致，为完成企业的总体预算目标采取有效的行动，节约费用开支，提高资金的利用效率，极大地调动各责任中心和员工的主观能动作用。尤其是多层次的参与制定预算工作，根据业务量的范围和重要性，安排和落实预算，使资金、费用的使用更为合理，能够选择效益最大的预算分配方案，因此，零基预算法最符合效益最大、费用最少的原则。

编制预算的方法按其预算期的时间特征不同，可分为定期预算的方法和滚动预算的方法两大类。

一、定期预算及其方法

定期预算法，是指在编制预算时以不变的会计期间（如日历年度）作为预算期的一种编制预算的方法。定期预算的惟一优点是能够使预算期间与会计年度相衔接，便于考核和评价预算的执行结果。但按照定期预算方法编制的预算也存在以下缺点：

1．盲目性。由于定期预算往往是在年初甚至提前两三个月编制的，对于整个预算年度的生产经营活动很难做出准确的预算，尤其是对预算后期的预算只能进行笼统的估算，数据笼统含糊，缺乏远期指导性，给预算的执行带来很多困难，不利于对生产经营活动的考核与评价。(www.daowen.com)

2．滞后性。由于定期预算不能随情况的变化及时调整，当预算中所规划的各种生产经营活动在预算期内发生重大变化时（如预算期临时中途转产），就会造成预算滞后过时，使之成为虚假预算。

3．间断性。由于受预算期间的限制，致使经营管理者们的决策视野局限于本期规划的经营活动，通常不考虑下期。例如，一些企业提前完成本期预算后，以为可以松一口气，其他事等来年再说，形成人为的预算间断。因此，按定期预算方法编制的预算不能适应连续不断的经营过程，从而不利于企业的长远发展。

为了克服定期预算的缺点，在实践中可采用滚动预算的方法编制预算。

二、滚动预算及其做法

滚动预算（rolling budget）又称连续预算或永续预算（perpetual budget），是指在编制预算时，将预算期与会计年度脱离开，随着预算的执行不断延伸补充预算，逐期向后滚动，使预算期永远保持为12月的一种方法，其实质是动态的不断连续更新调整的弹性预算。

其具体做法是：每过一个季度（或月份），立即根据前一个季度（或月份）的预算执行情况，对以后季度（或月份）进行修订，并增加一个季度（或月份）的预算。这样如此以逐期向后滚动、连续不断的预算形式规划企业未来的生产经营活动。

三、滚动预算的优缺点

与传统的定期预算相比，按滚动预算方法编制的预算具有以下优点：

1．透明度高。由于编制预算不再是预算年度开始之前几个月的事情，而是实现了与日常经营管理的紧密衔接，可以使管理人员始终能够从动态的角度把握住企业近期的规划目标和远期的战略布局，使预算具有较高的透明度。

2．及时性强。由于滚动预算能根据前期预算的执行情况，结合各种因素的变动影响，及时调整和修订近期预算，从而使预算更加切合实际，能够充分发挥预算的指导和控制作用。

3．连续性、完整性和稳定性突出。由于滚动预算在时间上不再受日历年度的限制，能够连续不断地规划未来的生产经营活动，不会造成预算的人为间断，同时可以使企业管理人员了解未来12个月内企业的总体规划与近期预算目标，能够确保企业管理工作的完整性与稳定性。

采用滚动预算的方法编制预算的惟一缺点就是预算工作量较大。

四、滚动预算的方式及其特征

滚动预算按其预算编制和滚动的时间单位不同可分为逐月滚动、逐季滚动和混合滚动三种方式。

1．逐月滚动方式。逐月滚动方式是指在预算编制过程中，以月份为预算的编制和滚动单位，每个月调整一次预算的方法。如在2003年1—12月的预算执行过程中，需要在1月末根据当月预算的执行情况，修订2—12月的预算，同时补充2004年1月份的预算；2月末根据当月预算的执行情况，修订3月至2004年1月的预算，同时补充2004年2月份的预算……以此类推。

逐月滚动编制的预算比较精确，但工作量太大。逐月滚动预算示意图如图3－1所示。

图3－1　逐月滚动预算方式示意图

2．逐季滚动方式。逐季滚动是指在预算编制过程中，以季度为预算的编制和滚动单位，每个季度调整一次预算的方法。如在2003年第一季度至第四季度的预算执行过程中，需要在第一季末根据当季预算的执行情况，修订第二季度至第四季度的预算，同时补充2004年第一季度的预算；第二季度末根据当季预算的执行情况，修订第三季度至2004年第一季度的预算，同时补充2004年第二季度的预算……以此类推。

逐季滚动编制的预算比逐月滚动的工作量较小，但预算精度较差。

3．混合滚动方式。混合滚动方式是指在预算编制过程中，同时使用月份和季度作为预算的编制和滚动单位的方法。它是滚动预算的一种变通方式。这种方式的理论根据是：人们对未来的了解程度具有对近期的预计把握较大，对远期的预计把握较小的特征。为了做到长计划短安排、远略近详，在预算编制的过程中，可以对近期预算提出较高的精度要求，使预算的内容相对详细；对远期预算提出较低的精度要求，使预算的内容相对简单。这样可以减少预算工作量。

如对2003年1—3月的头3个月逐月编制详细预算，其余4—12月分别按季度编制粗略预算；3月末根据第一季度预算的执行情况，编制4月至第6月的详细预算，并修订第三至第四季度的预算，同时补充2004年第一季度的预算；6月末根据当季预算的执行情况，编制7—9月的详细预算，并修订第四季度至2004年第一季度的预算，同时补充2003年第二季度的预算……以此类推。如图3－2所示。

图3－2　混合滚动预算方式示意图

在上述有关预算的编制过程中，假设生产和销售的情况是稳定的，所涉及的业务量、价格、成本等变量是一个确定的值，所编制的预算是一种确定性的预算。但是，实际上企业生产经营的不确定性因素很多，在市场供求、产销变动比较大的情况下，业务量、价格、成本等变量有时甚至是难以确定的。这时企业就需要根据客观条件，对有关变量进行分析，估计它们可能变动的范围及其在该范围内出现的概率，然后结合概率对各变量进行调整，计算期望值，编制预算。这种运用概率来编制预算的方法，称为概率预算。

例如，某企业对计划年度影响利润的有关因素进行分析，预计出各因素的可能情况及其概率，如表3－3所示。

表3－3　单位：元

根据上述数据资料，计算该企业计划年度的利润期望值，如表3－4所示。

表3－4　单位：元

表3－4的利润，按量本利公式进行计算，联合概率为相关变量各自概率的乘积，目标利润预算值则等于利润与联合概率的乘积，即为该企业对计划年度可实现利润目标的合理预期。

概率预算考虑了计划年度的各种可能情况。由于考虑问题较全面，所以，比较符合多变的市场环境情况。但如何估计未来的各种可能情况及其概率是比较困难的事情，尤其是概率的确定容易受主观因素的影响。一般来说，在具备历史资料的条件下，可以通过对历史资料的统计分析来确定各种可能情况及其概率。

上述各种预算方法均有所长，也有所短，企业应该根据自身的业务特点和需要，选择适当的方法进行预算编制，尤其应该注意各种方法的结合应用。

一、电子预算的含义与功能

预算是企业实施资金控制的重要手段，在激烈的市场竞争环境下，以获取竞争优势为目的的竞争性经营管理离不开预算的职能作用。然而，传统的预算主要是手工进行的，其缺点是工作量大，编制时间长，编制的内容不够系统全面。面对21世纪的网络经济时代，企业只有采用电子预算手段，才能适应竞争的需要，才能不断提高企业的核心竞争力。

电子预算是由人工智能结合企业组织规则发展起来的一种网络式预算编制方法。它将企业各方面的局部信息整合成具有完整框架的预算体系，从而使预算的编制更准确、有效。电子预算使所有的编制者在统一的规范下编制预算，并随时提供预算编制者决策所需的历史资料。电子预算不仅帮助编制者编制不同形态的预算，例如采购预算、现金流量预算、人力资源预算等，还促进了管理的创新，提高了管理效率，使经营管理者更多地分析、掌握有关企业生产经营中的关键性问题。与传统财务预算控制相比，电子预算具有十分明显的作用和意义。

二、电子预算功能的扩展

网络信息技术下的电子预算，除传统的预算编制功能外，还积极地参与企业管理，帮助经营者进行采购、供应、优化供应链以及合理安排现金流量等管理工作，其中最显著的功能扩展主要体现在如下两个方面：

1．电子预算在采购供货中的功能从优化企业供应链的角度看，电子预算可以说是电子商务的最好缩影。借助于电子预算系统，供应链上的每一环节（节点）都能适时、准确地掌握客户所需产品的规格和数量。例如，在一个典型的供应链中，销售点（POS）有一个自动、精确地对存货状态进行永续更新的系统，即在货物被售出时利用POS终端对它进行扫描，该货物的条形码就被输入系统，存货记录也随之被刷新。如果进一步拓展这种记录业务，可以把信息传回中央办公室，在那里把其他销售点的信息结合起来，就能追踪各种货物的销售模式，并实现以日为单位而不是以周或季度为单位的即时订货。如果对这个供应链进一步拓展，并允许供应商完全负责产品管理和向购买者供货，则供应商（如批发商等）每天只要对销售点的存货数据库进行访问，很容易推测出特定产品需要供应的数量，从而在没有订单的情况下就可以把商品直接发送到销售点。如果该供应链再向前拓展，它能使制造商的生产管理计算机系统对各个供应商要求订货的产品实现适时生产（JIT），并在要求的时间内，由物流配送系统按送货地点、品种、数量等准确无误地进行搭配组合，在需要的时间内送达各个销售点。

电子预算系统也能适时向供应商发出订货的信息，相应地，借助于网络信息技术的电子预算在消除生产经营活动中不确定性的同时，还能使未来现金流动的数量与时间也随之得到确定。

2．电子预算使适时现金管理成为可能在现代财务管理活动中，必然会遇到诸如现金收入减少、季节性现金支出以及临时性现金短缺，需要以短期融资方式筹措现金或将有价证券变现等情况；也可能遇到暂时产生大量现金流入，企业归还本息或进行短期投资的情况。在传统财务管理中，由于各种资金信息的传递不及时，企业对所发生的现金多余或短缺往往不知所措，可能会因对这种短缺或多余的数量、发生时点和延续期间缺乏准确把握，而导致资金的闲置浪费或不能满足其需要。

电子预算使现金流量的适时管理成为可能，它能适时优化短期资金的运用，降低资金筹集和使用成本，提高资金运营效益。电子预算还可使“零现金余额管理”成为可能，这是因为通过电子预算，企业能准确地预测未来现金流动的数量与时间。企业可根据适时生产系统，采用由后向前的倒推方法，来全面安排和组织现金流动。比如，企业可以首先预定下一个月末的现金余额为零，然后以此为出发点，采用上述方法使每一天的现金余额为零。

现金流量的准确预测，使得企业能够清楚地了解下一个月内每天经营活动的现金流情况，通过电子资金转账系统（EFT），确保经营活动中现金流量按照预期的数量和时间到达预定收款单位或从该单位流出，并据此事先了解各单位每天的现金余缺情况。

为了提高现金的营运效率，企业应先在公司或集团内部，通过调度方式调剂各内部单位的现金余缺，按照使未来每天现金余额为零的原则确定调度的数量、时间与期限。如果通过公司内部的现金调度仍不能满足现金流出的需要，则需确定外部筹资或短期投资变现的数量、时间与期限；如果内部的现金调度使公司在充分运用现金资源的基础上还有多余，或因外部筹资的最低限额或期限而使某段时间内现金多余，则可确定短期投资的数量、时间和期限组合。总之，电子预算的应用使现金管理也能实现由后向前的拉动式流量安排，从而使每天的现金余额为零。

当然，正如零存货并非真正地消除了存货一样，零现金余额也并非真正地消除了现金。但是，电子预算的应用的确能使企业将现金余额控制在预期的最佳水平上。

三、电子预算的功能

总之，电子预算将预算流程扩大至更多的使用者，使预算在财务专职部门编制的同时，还有机会让一些非财务人员参与，并充分吸收他们的意见，改进预算的编制及作业流程，使预算编制流程更加合理化。同时，电子预算促使企业的管理人员、员工以及任何与预算相关的责任单位了解作业对预算的影响，加强管理人员与员工的沟通，大大缩短传统条件下预算编制的时间。此外，电子预算扩展了传统财务预算的功能，促进了财务管理技术的创新与发展，为企业营运效率和经济效益的提高创造了前提和基础。可以预见，这种以网络为基础的电子预算必将成为企业实施全面预算管理控制，降低成本、费用、资金等资源耗费，提高经济效益，获取竞争优势的最佳手段。

预算编制程序从理论上归纳有三种方法或三种导向。它们分别适用不同的企业环境和管理风格，并各具优缺点。

一、自上而下式

自上而下式预算编制程序体现的是战略观念、集权思想。在这种程序下，预算由公司总部按照战略管理的需要，结合公司股东大会意愿及企业所处行业的市场环境而提出。预算是全面而详细的，各分部或分公司只是预算执行的主体，一切权力在公司总部。在自上而下式的编制程序里，公司总部预算管理职责集中于预算管理委员会，它要根据业务单一这一特征对公司成员进行定位。

1．对于单一产品由不同子公司生产、经营的企业，总部视子公司为其产品生产、销售某一环节上的责任实体，则该类子公司将定位为内部结算利润预算中心。对于专门生产的子公司而言，其利润来自于生产过程中的价值附加，即内部转移价格减去生产成本（料、工、费之和），总部拥有内部转移价格定价权，并确定各生产性子公司的内部结算利润预算，因此这种内部结算利润预算实质上是生产成本预算。同样，对于专司采购的子公司，其利润预算即为内部转移定价减去采购成本（含采购费用），由于内部转移价格一定，因此其利润预算实质上是材料采购成本预算；对于专司销售的子公司，总部对其额定的预算也是内部结算利润预算，即市场价格与内部转移价格之差。因此，在内部转移定价一定的情况下，该预算责任中心实质是收入中心和管理费用中心。

2．对于单一产品由单一子公司生产经营、总部只负责其战略规划和服务支持的企业集团，由于每个子公司都将是集团公司总部的完整的利润中心，总部下达的预算责任即为各子公司的利润目标，至于利润目标如何实现，则由子公司自行安排预算，总部只要求子公司对利润预算负责。在这种情况下，各子公司利润目标的多少与以下主要因素有关：①总部对各该子公司的投资总额（总资产或总资本）。②总部对各该子公司的市场定位和战略规划。③各子公司所处区域市场行情等。这些定位和目标利润确定均为总部预算管理委员会的主要任务。

自上而下式的最大好处在于能保证公司的整体利益，同时考虑公司发展的需要。但其最大的不足在于将权力高度集中在总部，不能发挥各子公司自身的管理主动性和创造性，不利于人本管理，不利于发挥企业的未来发展。

二、自下而上式

自下而上式预算编制程序体现的是作业基础、民主参与思想。在这种程序中，总部主要起到预算管理中心的作用。它视预算管理为各子公司落实其经营责任的管理手段，并认为预算管理的主动性来自于各子公司，总部只对预算负有最终审批权。总部的管理责任是提出预算责任目标，由子公司确认预算责任；或由总部确定预算目标，子公司的责任是执行、实现总部确定的预算目标。为此，子公司编制并上报的预算在总部看来只是对总部预算目标实现的一种承诺。总部审批子公司上报预算的目的，只是出于对这一承诺可靠性进行的核实。

这种方式的优点在于提高子公司的主动性，体现分权经营和人本管理，同时将子公司置于市场前沿，提高子公司独立经营的能力。其最大的不足就在于：①可能引发管理失控（它只强调结果控制而忽略过程控制，一旦结果成为事实，没有弥补过失的余地，可谓“亡羊补牢为时晚矣！”）。②宽打窄用，导致资源浪费，如为争夺集团的资本资源而多报或少报预算。③不利于子公司盈利潜力的最大发挥，如子公司的经理人员为保持对子公司的长期经营权，会采用“挤牙膏”式的利润预算方式，年度利润预算只在上年度基础上“适量”增长，从而保持利润逐年增长而增长幅度不大。可见，在这种方式下，总部对子公司预算的审批非常关键，审批预算关键在于针对于公司经理人员可能存在的“偷懒”行为。

三、上下结合式

上下结合式预算编制程序体现的是上下博弈、集权为主。在中国目前的预算管理实践中，上下结合式显然是一种理性的选择。上下结合式博采两式之长，在预算编制过程中，经历了自上而下和自下而上的往复。采用这一程序的关键点，并不在于其上与下的偏重，而是上与下如何结合、对接点如何确定的问题。为了充分发挥子公司、分公司、事业部等责任单位的主观能动性，尽可能提高预算编制的效率，我们主张预算目标应自上而下下达，预算编制则应自下而上地体现目标的具体落实，各层级责任中心（单位）通过编制预算需要明确“应该完成什么，应该完成多少”的问题。因此，预算的编制过程是各责任单位的资源、状况与企业目标相匹配的过程，是企业目标按责任单位、按业务、按人员分解的过程。

上下结合式预算编制的主要步骤为：

1．总部依据当年实际业绩及预算年度工作要求，结合企业发展战略及其要求，提出企业预算年度的预算总目标，经股东大会审议通过，报公司最高决策机构董事会批准。

2．总部依据已批准的预算总目标和既定的目标分解方案，计算、确定各子公司、分公司、事业部的预算目标。各子公司、分公司、事业部再依据类似的目标分解方法，计算、确定其各下属单位的预算分目标。

3．各下属单位依据预算分目标的要求及对预算年度相关业务的预测，寻求实现预算目标的具体措施，形成预算草案并报分部。

4．各子公司、分公司、事业部汇集其下属单位的预算草案，与其预算目标对照，通过或驳回重编后，形成其预算初稿并报公司总部。

5．总部综合各子公司、分公司、事业部的预算初稿，讨论通过或驳回重编后，汇总形成总部预算总表初稿并报最高决策机构——预算管理委员会审查批准。

6．公司最高决策机构审议、批准预算，并下发执行。采用如此程序的优点在于：①能够有效保证企业总预算目标的实现。②按照统一、明确的“游戏规则”分解预算目标，体现了公平公正的原则，避免挫伤了先进、保护了后进。③预算的编制必须以目标的实现为前提，避免了预算编制过程中的讨价还价、“宽打窄用”，提高了预算编制的效率和准确度。

以上三种模式实际上是三种管理思想的体现。比如，自上而下的方式体现的是集权思想，体现的是战略导向，没有协商的余地；自下而上的方式体现的是民主参与思想，它以作业为基础，导向也非常明确；上下结合方式可以说是前面两种方式的综合；它是一个上下博弈的过程，以集权思想为主，它需要设计好，否则，会影响预算编制的效率和预算组织安排。

思考题

1．企业预算编制的方法有哪几种类型？你认为应该采用哪几种类型？

2．编制弹性预算的基本方法与步骤有哪些？

3．零基预算法与调整预算法有哪些不同？

4．零基预算编制的方法与步骤有哪些？

5．企业预算编制的程序有哪种形式？它们各自的特点、步骤、优缺点有哪些？