一、税费改革后的农业税收征管立法问题

立法，又被称为“法的制定”或者“法的创制”，是与“法的认可”相并称的国家法律的形成途径和形式。有法可依、立法健全既是依法治国的基本前提，也是依法治国所要达到的首要目标。由于税收本身具有的强制性、无偿性、固定性和普遍性等特征，其征纳与否和如何征纳将直接关系到众多社会主体（自然人、法人和其他组织等）的经济利益、财产权利，关系到一定的国家职能与目标的实现，因此税收的征纳更离不开法律的规定。税收立法是税收征纳的根本前提，国际上甚至有“有税必有法、无法不成税”的说法与惯例。

纵观西方税法发展史和税法理论发展史可以发现，“税收法定主义”早已成为现代西方税法的首要的基本原则。税收法定主义原则的基本含义是指税收的征纳必须基于法律的规定才能进行，它包括两层意思：征税主体依法征税和纳税主体依法纳税。它是近代法治主义在税法上的体现，也是法治精神的基本内在要求。西方各国基本上都在宪法或税收基本法中对此做出了规定。如法国宪法第三十四条规定：“征税必须以法律规定。”日本宪法第八十四条规定：“征收新税或改变现行税收，必须以法律定之。”

从理论上讲，我国也确立了税收法定主义原则。我国现行宪法第五十六条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”依照宪法本身的规定和宪法解释的一般原理，这里所指的“法律”应当仅限于国家立法机关（最高权力机关，即全国人大及其常委会）依照法定程序制定的法律，而不应包括效力层次位于其后的税收行政法规等其他税法法律渊源。然而，考虑到我国社会主义市场经济法律体系尚未完全确立、法制建设还相当落后这一特殊国情，现实中宪法的这一规定被做了扩大解释。正因为此，《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）才得以在第三条第一款规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。”然而遗憾的是，这部《税收征管法》并不适用于农业税（如无特别说明，本文所称“农业税”一般既包括农业税也包括农业特产税）。因为依该法第二条规定，凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，才适用该法。我国税费改革后，虽然有少数省份已开始由地税机构征收农业税，但全国大部分省份的农业税收还是由财政机关征收，其适用的主要还是《中华人民共和国农业税条例》（以下简称《农业税条例》）及一系列相关法律法规以及党和国家的政策。

我国现行农业税收立法是以沿袭《农业税条例》为主，以《关于对农业特产收入征收农业税的规定》等其他规定为辅，配套以有关征管和税务纠纷处理等法规共同组成的法律体制。1958年，第一届全国人大常委会适应当时“一大二公三纯”的计划经济体制要求，制定了《中华人民共和国农业税条例》，这是新中国首部农业税法。此后，《农业税条例》断断续续有一些修改、补充。1983年11月国务院制定的《关于对农林特产收入征收农业税的若干规定》（以下简称《若干规定》），决定对农林特产收入征收农业税。1994年初，国务院又发布《关于对农业特产收入征收农业税的规定》（以下简称《农业税规定》），决定开征农业特产税，并废止了前述《若干规定》及其他有关规定。我国现在虽然有《农业税条例》、《农业税规定》等法律法规，但税费改革后，农业税收征管仍然将首先面临立法滞后问题。(www.daowen.com)

首先，现有的《农业税条例》虽然还在适用，依然具有法律效力，但这部法律及其后续修改、补充性规定，无论是在立法指导思想还是具体条文规定上，都早已不适合改革开放后的现实国情了。尤其是农村税费改革后，该法的许多规定如计税产量、计税土地、实际税率等都已经被大大突破，如果农业税收征管还以此法为依据，将会困难重重。《农业税规定》造成我国农业税和农业特产税事实上的两税并存，其弊之多自不待言，而且税费改革同样造成了对它的严重冲击，其中很多规定已不适合当前减轻农民负担的实际要求。农业税收实体法如此，作为程序法的农业税收征收管理法制更是严重滞后。如前所述，由于税费改革后农业税收主要还是由财政机关征管，《税收征管法》并不适用于农业税收的征管，全国人大常委会和国务院虽然分别制定了《农业税条例》和《农业税规定》，但都没有就农业税收征管工作专门立法，造成农业税收征收管理基本上处于一种“无法可依”的状态。虽然国务院和财政部也有一些零星规定，各省也有一些地方立法，如湖北省就分别有《农业税征收管理实施办法》和《农业特产税征收管理实施办法》，但这些规定和法规普遍存在着一个弊端，即征管规定过于原则和笼统，其处罚措施也过于单调和疲软，尤其是缺乏对违法征管行为的法律责任和对违法征管行为所造成损害的法律救济措施的规定。农业税收征管立法的严重滞后，是农业税征管实践中作为征税主体的财政部门、乡镇人民政府及其工作人员行为无序和失范的重要原因之一。

其次，就近年来的农村税费改革本身来看，这项改革的主要依据也不是国家的有关法律法规和国家权力机关的授权，而是中共中央、国务院和试点省份的一系列政策，主要包括《中共中央、国务院关于进行农村税费改革试点工作的通知》（中发［2000］7号文件）、国务院办公厅《关于做好2002年扩大农村税费改革试点工作的通知》（国办发［2002］25号文件）和各试点省份的试点方案，如中共湖北省委、湖北省人民政府2002年出台的《湖北省农村税费改革试点方案》。依照我国《立法法》的规定，这些《通知》和《方案》，既不属于国务院的行政法规、国务院的部门规章，也不属于地方法规和地方政府规章。那么其法律性质究竟为何？当然只能是“政策”无疑了。由《农业税条例》和《农业税规定》等一系列法律法规所确立的农业税制，不是通过法律法规自身的修订、补充，而是通过中共中央和国务院的一项政策，就被做了大规模的调整。这种做法对于尚处于“摸着石头过河”的改革、试点阶段来说，有其合理性的一面，但毕竟只是权宜之计而非长久之策，它与依法治国的内在要求和税收法定主义原则是不相符合的。

由此可见，税费改革后农业税收征管立法既面临着原有立法的严重不足，又面临着现行改革中不属于法律的税收政策的大量适用，这两个方面的问题是相统一的。这种状况，不但在理论上与法治精神相违背，在实践中也无法满足农业税收征管工作的复杂要求，迫切需要尽快完善税收征管立法。当前可以采取的办法是，尽快修改原有法律法规中与现实不符合的内容，将党和国家制定的经过试点改革证明成熟的相关政策及时上升为法律，既重视农业税收实体立法，也重视农业税收征管程序立法；既符合税费改革后的农村实际情况，又具有一定的超前性，并考虑到建立逐步与世界接轨的科学的农业税制，从而完善相关立法，使农业税收征收管理有统一、规范和科学的法律依据，做到有章可循、依法征管。