第二节　消费税应纳税额计算

按照现行消费税法的基本规定，消费税应纳税额的计算分为从价定率、从量定额、从价定率和从量定额复合计税三种计算方法。

一、从价定率计算方法

在从价定率计算方法下，应纳税额的计算取决于应税消费品的计税销售额和适用税率两个因素。消费税是价内税，以含消费税的价格作为计税依据，与增值税相同，即二者均以含消费税而不含增值税的价格作为计税依据。其应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应税消费品的计税销售额×适用税率

（一）从价定率计税项目

从价定率计税项目有：烟丝、雪茄、酒精及其他酒类、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高档手表、高尔夫球及球具、木制一次性筷子实木地板。

【例题3-1】某化妆品生产企业为增值税一般纳税人，5月6日向某大型商场销售化妆品一批，开具增值税专用发票，取得不含增值税销售额40万元。计算该化妆品生产企业5月份应缴纳的消费税额（化妆品适用消费税税率为30%）。

解：应缴纳的消费税额=40×30%=12（万元）

【例题3-2】乙商场零售金银首饰取得含税销售额10.53万元，其中包括以旧换新首饰的含税销售额5.85万元。在以旧换新业务中，旧首饰作价的含税金额为3.51万元，乙商场实际收取的含税金额为2.34万元。计算乙商场零售金银首饰应缴纳的消费税。

解：应纳消费税（　）（万元）

计税销售额的确定：

计税销售额是纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用是指价外收取的基金、集资费、返还利润、补贴、违约金（延期付款利息）和手续费、包装费、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项以及其他各种性质的价外收费。

其他价外费用，无论是否属于纳税人的收入，均应并入销售额计算征税。

注意：价款要求不含增值税；价外费要转换为不含增值税的价款。

（二）计税销售额的特殊规定

1.包装物及押金的计税销售额。

（1）按税法规定，实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装物是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。

（2）如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金（收取酒类产品的包装物押金除外），该押金不并入计税销售额中，但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取1年以上的押金，应计入计税消费额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。

（3）对既作价随同应税消费品销售，又另外收取包装物押金的，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入计税销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。

（4）对酒类产品生产企业销售酒类产品（黄酒、啤酒除外）而收取的包装物押金，无论押金是否返还及会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。

2.含增值税销售额的换算。应税消费品在缴纳消费税的同时，与一般货物一样，还应缴纳增值税。按照规定应税消费品的销售额，不包括应向购货方收取的增值税税款。如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应将含增值税的销售额换算为不含增值税税款的销售额。其换算公式为：

应税消费品的计税销售额=含增值税的销售额÷（1+增值税税率或征收率）

公式中的增值税税率为17%或13%，征收率为3%。

3.白酒生产企业“品牌使用费”。白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分，因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。

4.兼营不同税率的消费税规定。纳税人生产销售应税消费品，如果不是单一经营某一税率的产品，而是经营多种不同税率的产品，这就是兼营行为。由于《消费税暂行条例》税目税率表列举的各种应税消费品的税率高低不同，因此，纳税人在兼营不同税率应税消费品时，税法就要针对其不同的核算方式分别规定税务处理办法，以加强税收管理，避免因核算方式不同而出现税款流失的现象。

（1）纳税人兼营不同税率应税消费品，未分别核算各自销售额。

（2）将不同税率应税消费品组成成套消费品销售的（即使分别核算也从高税率）。

二、从量定额计算方法

在从量定额计算方法下，应纳税额的计算取决于应税消费品的销售数量和单位税额两个因素。其应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应税消费品的销售数量×单位税额

（一）从量定额计税项目

我国现行消费税仅对黄酒、啤酒、成品油实行定额税率，采用从量定额计算方法征税。

（二）销售数量的确定

销售数量是指纳税人生产、加工和进口应税消费品的数量。具体规定为：

1.销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。

2.自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量。

3.委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量。

4.进口的应税消费品，为海关核定的应税消费品进口征税数量。

（三）计量单位的换算标准

按照消费税暂行条例的规定，黄酒、啤酒是以吨为税额单位，成品油是以升为税额单位的。但是考虑到在实际销售过程中，一些纳税人会把吨或升这两个计量单位混用，为了规范不同产品的计量单位，以准确计算应纳税额，吨与升两个计量单位的换算标准为：

啤酒　1吨=988升　　溶剂油　 1吨=1282升

黄酒　1吨=962升　　润滑油　 1吨=1126升

汽油　1吨=1388升　 燃料油　 1吨=1015升

柴油　1吨=1176升　 航空煤油　1吨=1246升

石脑油　1吨=1385升

【例题3-3】某炼油厂5月份销售汽油60吨，取得销售额240万元；销售柴油50吨，取得销售额18万元。另将自产的汽油8吨、柴油10吨用于本企业运输部门。汽油每吨的生产成本为25000元，柴油每吨的生产成本为2000元。计算该炼油厂5月份应缴纳的消费税额。

解：

汽油、柴油均为从量定额计征的消费品，生产后销售的，按销售数量计税；自产汽油、柴油用于本企业运输部门的，应按移送使用数量计税。汽油单位税额为0.2元/升，柴油单位税额为0.1元/升。则：

应纳税额=（60+8）×1388×0.2+（50+10）×1176×0.1=25932.8（元）

三、复合计税计算方法

复合计税计算方法是从量定额和从价定率相结合的一种计税方法。复合计税法下，应纳税额计算公式为：

应纳税额=销售数量×定额税率+计税销售额×比例税率

（一）复合计税的项目

我国现行消费税的征收范围中，只有卷烟、白酒采用复合计税方法。

生产销售卷烟、粮食白酒、薯类白酒从量定额计税依据为实际销售数量。进口、委托加工、自产自用烟卷、粮食白酒、薯类白酒从量定额计税依据分别为海关核定的进口征税数量、委托方收回数量、移送使用数量。

（二）复合计税公式(www.daowen.com)

从量定额税额（定额税）=应税消费品销售数量×定额税率

从价定率税额=应税消费品的计税销售额×适用税率

应缴消费税=从量定额税额+从价定率税额

【例题3-4】某酒厂为增值税一般纳税人，该厂5月份自制粮食白酒7吨，对外售出5吨，收到不含税销售额120万元，另收取包装物押金（单独核算）4680元。计算该酒厂当月应纳消费税额（粮食白酒的消费税比例税率为20%，单位税额为1元/千克）。

解：

除黄酒、啤酒外的其他酒类产品收取的包装物押金无论包装是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。

应税消费品的计税销售额=120+0.468÷（1+17%）=120.4（万元）

应纳税额=120.4×20%+5×2000×0.5÷10000=24.58（万元）

【例题3-5】某市卷烟生产企业为增值税一般纳税人，2013年6月份有关经营业务如下：

（1）16日销售A牌卷烟310标准箱，每箱不含税售价1.35万元，款项收讫。

（2）25日销售进口B牌卷烟380标准箱，取得不含税销售收入720万元。

A卷烟单价=13500元/箱÷250（条/箱）=54（元/条），适用税率36%。

解：企业6月份国内销售应缴纳的消费税=（310）×1.35×36%+（310）×0.015=155.31（万元）

四、特殊规定

（一）计税依据的特殊规定

1.纳税人通过自设的非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应当按照门市部实际对外销售额或者销售数量征收消费税。

【例题3-6】某摩托车生产企业为增值税一般纳税人，5月份生产摩托车（汽缸容量为200毫升）100辆，以每辆出厂价16000元（不含增值税）给自设非独立核算的门市部，门市部又以每辆21060元（含增值税）销售给消费者。计算摩托车生产企业5月份应缴纳的消费税额（摩托车适用消费税税率3%）：

解：应纳税额=计税销售额×适用税率=21060×100÷（1+17%）×3%=54000（元）

2.纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。

【例题3-7】某汽车制造厂以自产小汽车（气缸容量2.3升）10辆换取某水泥厂生产的水泥2500吨，每吨水泥500元。该厂生产的同一型号小汽车销售价格分别为13.5万元/辆、13.8万元/辆和14万元/辆。计算用于换取水泥的小汽车应纳消费税税额（以上价格均不含增值税）。小汽车适用的消费税税率为9%。

解：根据国家有关规定，纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。因此，汽车制造厂用于换取水泥的小汽车应缴纳消费税为：

应纳税额=14×10×9%=12.6（万元）

（二）外购应税消费品已纳税款的扣除

由于某些应税消费品是用外购已缴纳消费税的应税消费品连续生产出来的，在对这些连续生产出来的应税消费品计算征税时，税法规定应按当期生产领用数量计算准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款。在消费税14个税目中，除酒及酒精、成品油（石脑油、润滑油除外）、小汽车、高档手表、游艇五个税目外，其余税目有扣税规定。准予扣除范围包括：

1.外购已税烟丝生产的卷烟。

2.外购已税化妆品生产的化妆品。

3.外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石。

4.外购已税鞭炮、焰火生产的鞭炮、焰火。

5.外购已税汽车轮胎（内胎和外胎）生产的汽车轮胎。

6.外购已税摩托车生产的摩托车（如用外购两轮摩托车改装三轮摩托车）。

7.外购已税石脑油为原料生产的应税消费品。

8.外购已税润滑油为原料生产的润滑油。

9.外购已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆。

10.外购已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子。

11.外购已税实木地板为原料生产的实木地板。

上述当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款的计算公式为：

当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款=当期准予扣除的外购应税消费品买价×外购应税消费品适用税率

当期准予扣除的外购应税消费品买价=期初库存的外购应税消费品的买价+当期购进的应税消费品的买价-期末库存的外购应税消费品的买价

外购已税消费品的买价是指外购应税消费品增值税专用发票上注明的销售额（不包括增值税税额）。

【例题3-8】某卷烟厂5月初库存外购已税烟丝10万元，当月又外购该种烟丝一批，取得增值税专用发票，注明价款为30万元，增值税5.1万元，月末库存该种烟丝20万元，其余被当月生产卷烟领用。本月销售卷烟10箱，价款25万元，增值税4.25万元。计算上述业务应纳的消费税。（烟丝适用消费税税率30%，卷烟适用消费税比例税率56%，定额税率150元/标准箱）

解：当月准予扣除的外购烟丝买价=10+30-20=20（万元）

当月准予扣除的外购烟丝已纳消费税税款=20×30%=6（万元）

当月销售卷烟应纳消费税=25×56%+10×150÷10000-6=8.15（万元）

在扣除外购应税消费品已纳税额时，应注意以下三个问题：

（1）纳税人用外购的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰（镶嵌首饰）、钻石及钻石饰品，在计税时一律不得扣除外购珠宝玉石的已纳税款。

（2）对自己不生产应税消费品，而只是购进后再销售应税消费品的工业企业，其销售的化妆品、鞭炮焰火和珠宝玉石，凡不能构成最终消费品直接进入市场，而需进一步生产加工的，应当征收消费税，同时允许扣除上述外购应税消费品的已纳税额。

（3）允许扣除已纳税款的应税消费品只限于从工业企业购进的应税消费品和进口环节已纳消费税的应税消费品，对从境内商业企业购进应税消费品的已纳税款一律不得扣除。

（三）税额减征的规定

消费税一般没有减免税规定，但国家从保护环境，减少污染，节省能源等方面考虑，对生产销售达到低污染排放值的小轿车、越野车和小客车减征30%的消费税。计算公式为：

减征税额=按法定税率计算的消费税税额×30%

应征税额=按法定税率计算的消费税税额-减征税额

自2004年7月1日起，对企业生产销售相当于欧洲　Ⅲ号排放标准的小汽车减征30%的消费税。

【例题3-9】某小轿车生产企业为增值税一般纳税人，2013年6月份生产并销售小轿车300辆，每辆含税销售价格17.55万元，适用消费税税率9%，经审查该企业生产的小轿车已达到减征消费税的国家标准。该企业6月份应缴纳消费税和增值税各是多少？

解：应纳消费税税额=300×17.55÷（1+17%）×9%×（1-30%）=283.5（万元）

应纳增值税=300×17.55÷（1+17%）×17%=765（万元）