1994年税制改革重整税收结构后，我国尚未构成体系化的生态税收框架，主体生态税种缺位，各税种的生态和绿色性随着经济社会和生态文明的发展逐渐受到越来越多的重视。本节介绍的生态文明建设相关的税收政策既包括我国第一个完全的生态税种——环境保护税，也包括兼具促进生态文明建设功能的税种，如消费税、增值税、企业所得税、资源税、城镇土地使用税、城市维护建设税、耕地占用税、房产税、车船税，以及具有税收性质，施行了14年，至2018年1月1日起停止缴纳的排污费。

（1）生态文明建设的相关税种

①环境保护税

环境保护税作为于2018年1月1日起施行的我国第一个真正意义上的生态税，是为了保护和改善环境，减少污染物排放，推进生态文明建设而开征的。其主要税目主要包括4个，大气污染物、水污染物、固体废物和噪声。其中，固体废物包含煤矸石、尾矿、危险废物、冶炼渣等4个类目，噪声主要指工业噪声。应税污染物包含五类污染物：第一类水污染物、第二类水污染物、余氯量等水污染物、第三产业等水污染物和大气污染物，共涉及115项污染物类型。

②消费税

2006年财政部、国家税务总局对我国现行消费税的税目、税率及相关政策进行调整。此次政策调整是1994年税制改革以来消费税最大规模的一次调整，在原有五大类11种消费品基础上，新增高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等税目。增列成品油税目，原汽油、柴油税目作为此税目的两个子目，同时新增石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油、航空煤油五个子目；取消“护肤护发品”税目；调整部分税目税率，涉及税率调整的有白酒、小汽车、摩托车、汽车轮胎几个税目。我国现行消费税的15个税目中有8种产品的消费直接影响环境状况，如汽油、柴油、机动车、轮胎等，这些存在污染的产品在缴纳增值税之外，还需再缴纳消费税。于2015年2月起对无汞原电池、太阳能电池等环保电池产品免征消费税，对环保涂料免征消费税。综上，通过对税目和税率的一系列改革，消费税在贯彻国家产业政策，引导社会消费，节约能源和保护环境方面产生了积极的推动作用。然而，消费税仍然存在不足，与环境相关的课税范围过窄，包含的类目较少，尚不能涵盖导致环境污染的其他消费品。随着人们生活水平的提高，科技创新水平的加快，消费税的征纳往往存在滞后的情况。

③增值税

我国于1979年下半年开始引进增值税并在极少数地区试点。从1983年1月起，在全国范围内对机器机械、农业机具制造两大行业和电风扇、缝纫机、自行车三种产品试行增值税。1984年10月，全国人大常委会授权国务院发布《中华人民共和国增值税条例（草案）》，标志着增值税制度在我国正式确立。为促进经济发展，在2006年至2010年期间，在全国范围内实现增值税由生产型转为消费型的转型改革。2011年11月16日，财政部和国家税务总局发布《关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》，同时印发《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》和《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，明确从2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业中开展营业税改征增值税试点。2016年3月23日，财政部、国家税务总局联合发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，规定从2016年5月1日起，将营改增试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳人抵扣范围，确保所有行业税负只减不增。

针对有利于节约能源和环境保护的项目和产品，增值税有以下优惠：一是对符合条件的合同能源管理服务免征增值税；二是对综合利用资源的产品进行退税优惠；三是对有机肥产品免征增值税；四是针对研发机构采购设备等给予的增值税优惠；五是对废旧物资处理的增值税优惠；六是对使用各种清洁能源进行生产的无污染产品实行增值税优惠措施。

2013年中国首次把税收优惠与环境治理相挂钩，《关于享受资源综合利用增值税优惠政策的纳税人执行污染物排放标准有关问题的通知》（财税〔2013〕23号）明确规定，对享受资源综合利用增值税优惠政策的纳税人执行污染物排放标准。将税收优惠政策的享受资格和污染物排放达标挂钩，主要是鼓励有能力减排的企业继续做好环保工作，避免滋生环境污染新问题，加强环境治理效果。2015年财政部和国家税务总局发布了《关于印发〈资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录〉的通知》（财税〔2015〕78号），对资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策进行整合和调整，也进一步推动了资源综合利用和节能减排。

④企业所得税

新《企业所得税法》规定了节能环保的税收优惠政策：一是对从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，享受“三免三减半”的优惠。二是对符合条件的高新技术企业施行减征、税收抵免等税收优惠政策。三是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。四是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后的五个纳税年度结转抵免。五是企业根据法律法规使用的生态保护、环境治理等专项投入资金准予扣除所得税，企业对环保设备的投资允许企业加速折旧。六是对符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目；符合规定的，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。

⑤资源税

1994年，我国对资源税进行了修订，但其征收目的不是针对环境保护，而是为了促进国有资源合理开采、节约使用并有效配置，合理调节资源级差收入水平，促进企业之间开展公平竞争。2004年起，我国陆续调整了煤炭、原油、天然气、锰矿石等部分资源品目的资源税税额标准。2006年，财政部、国家税务总局又取消了对有色金属矿产资源税减征30%的优惠政策，恢复全额征收；调整了对铁矿石资源税的减征政策，暂按规定税额标准的60%征收；调高了岩金矿资源税税额标准；统一了全国钒矿石资源税的适用税额标准。2007年8月1日起，我国铅锌矿石、铜矿石和钨矿石的资源税又大幅上调。这是我国自1994年开征资源税以来，第一次大幅度调整上述三类矿石的资源税。2008年，财政部、国家税务总局又调高了焦煤资源税税额，并对盐资源税税收政策进行了调整。这是在近期一系列税收政策调控基础上，再次对高污染、高能耗以及资源性产品等“两高一资”产业加以调控。这些政策的调整促进了税收收入的大幅增长，加速了资源所在地的资源优势向经济优势和财政优势的转化；但因为是小幅、局部调整，它的作用基本局限于为下一步资源税制进行全方位改革打基础。要想构建资源节约型和环境友好型社会的目标，必须认真总结目前资源税制存在的问题，从而有的放矢地进行大刀阔斧的改革。

自然资源包括的范围很广，但目前我国的资源税征税范围较窄，仅选择了部分级差收入差异较大、资源较为普遍、易于征收管理的矿产品和盐列为征税范围，具体而言分为原油、天然气、煤炭、其它非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和盐7类。2016年7月1日起，我国全面推进资源税改革，资源税的计税依据为应税产品的销售额或销售量，同时在河北省开征水资源税试点工作，采取水资源费改税方式，将地表水和地下水纳入征税范围，实行从量定额计征，并逐步将其他自然资源纳入征收范围。2017年11月财政部、税务总局和水利部发布了《关于印发〈扩大水资源税改革试点实施办法〉的通知》将水资源改革试点扩大到北京等9个省（市、自治区）。

⑥城镇土地使用税

城镇土地使用税是为了促进合理使用城镇土地资源，数额较低（税额不到总税收额的1%。其中，对于水利设施及保护用地、林业系统的林区及有关保护用地可以免征，对改造的废弃土地可以免征5-10年。

⑦城市维护建设税

开征于1985年的城市维护建设税，是对缴纳增值税、消费税和营业税的单位和个人，按其增值税、款专款专用，消费税、营业税实缴税额为计税依据而征收的一种税，专门用于城市住宅、道路、供水、园林绿化、标志、路灯照明等公共设施的建设维护。在现行财税体制下，城市维护建设税为推广集中处理城市污水和垃圾、集中供热、改变城市燃料结构等，开辟了具有法律依据的、稳定和专门的财政资金渠道。因此，城市维护建设税可谓是一项真正的绿色税收。城镇土地使用税的开征目的是为促进合理节约地使用土地而设的，它可以调节土地级差收益，鼓励公平竞争，理顺国家与土地使用者之间的分配关系。2007年1月1日起对原有的条例进行了修改，规定每平方米年税额在原来的基础上提高两倍，并且将外资企业纳入了征税范围。

⑧耕地占用税

该税种开征于1987年，目的在于加强土地管理，促进土地资源的合理利用，保护日益减少的耕地。耕地占用税实行定额税率，各省、市、自治区耕地占用税的适用税额从每平方米12元到45元不等，并应有差别地规定各县（市）和市郊区的适用税额；但全省平均不得低于上述核定的平均税额，同时对农田水利设施用地免税。该项税收收入的50%作为地方财政专款专用的农业发展专项基金，返还用于发展农业、增加农业投资，特别是用于开垦宜农荒地，开发利用滩涂草场，改造治理中、低产田，改善农田灌溉条件，加强农田基本建设，提高土地质量，可以说耕地占用税对抑制乱占滥用耕地资源起到了一定的作用。耕地占用税也存在一定的缺陷，包括税率较低，调节力度不够，征税范围较窄，没有把具有环境调节功能和生态效益的湿地资源纳入征税范围。

⑨房产税(www.daowen.com)

房产税是以房屋为征税对象，按照房屋的计税余值或租金收入，向产权所有人征收的一种财产税。我国现行房产税还处于设计和完善的阶段，尚未完全实现该税种筹集财政收入、调节收入公平、促进可持续发展等目的。房产税在很多国家被视为生态税种，因为房产税收入主要用于与城市发展密切相关的城市污水处理、垃圾无害化处理和城市绿化等市政工程，不仅为城市居民提供宜居的公共产品，还能为地方财政提供资金、平稳房价，有利于实现城市资源的良性循环和可持续性发展。因此，将现行房产税纳入本文的分析范畴有利于促进我国房产税的改革和发展，以及进一步的“生态化”。

⑩车船税

车船使用税主要针对机动车辆和机动船舶征收，计税依据包括自重吨位和净吨位。对机动车辆和船舶征税可以增加其使用负担，减少车船的使用，其开征目的在于为地方政府建设、改善本地公共道路和航道提供资金，其设计本身与环境保护和资源节约并没有多大直接联系。但是，由于绝大多数机动车船都需要消耗能源，因此车船使用税间接地构成了对能源消耗的一种限制。2007年1月1日起，我国开始实施新的车船税暂行条例，从1986年开征的车船使用税和1951年开征的车船使用牌照税停征。新条例规定，对各种垃圾车船、环境卫生部门的路面清扫车、环境保护部门的环境监测车免征车船使用税。

⑪排污费

1978年12月31日在中共中央转批国务院环境变化领导小组的《环境变化工作汇报要点》中，中央政府首次提出了征收排污费以限制污染的观点。之后，1979年9月颁布的《环境保护法（试行）》对排污收费制度做出了明确的规定。1982年2月5日国务院批准并发布了《排污收费暂行办法》，并自该年7月11日起在全国执行，这标志着排污收费制度的正式建立。到现在为止，征收排污费的项目有水、气、固体废物、噪声、放射性废物五个大类113项。全国共有30个省、自治区和直辖市实施了排污收费，排污费收入呈逐年上升趋势（《中国环境科学年鉴》《中国统计年鉴》）。这一制度的施行对控制污染物的产生与排放，促进污染单位加强经营管理、节约和综合利用资源、治理污染和改善环境，确实发挥了很大的作用。但不可否认的是，由于这一制度在设计上及其本身所固有的缺陷，使得它在运行当中产生了许多问题。为解决这一制度在实施过程中出现的各种问题和矛盾，2003年国家环保总局联合各相关部门共同制定了《排污费征收标准管理办法》，对污水、废气、固体废物及危险废物和噪声超标等征收排污费。2018年开征环保税后排污费则可以平稳地过度到费改税。

排污费制度除了收费标准偏低这个显见的缺陷外，还存在征收面窄、收费项目不全、征收执法不严、资金使用效率不高的问题。并且，排污费的征收管理，需要投入一定的人力、物力和财力，需要掌握准确可靠的污染物排放数据。但是，在实际执行过程中，由于人、财、物的条件难以满足，因而削弱了排污收费的刺激作用。

（2）生态文明建设相关税种收入的描述性统计

通过图3-1和表3-10可以看出，我国促进生态文明建设相关税种的税收收入水平是在逐年提高的，在税收收入总额中所占比重也在逐渐提高，其中增值税、企业所得税和消费税的提高速度最为显著，而排污费作为具有典型生态性和税收性的收费，其收入水平和所占比重却在2011年后有逐渐下降的趋势。从各税种（排污费）占税收收入总额比值情况看，增值税、消费税和企业所得税是占比最高的税种，资源税、车船税和排污费的占比较低。

图3-1　2007～2016年全国国家税收收入与生态文明建设相关各税种收入情况^[15]

表3-10　2007～2016年生态文明建设相关各税种（排污费）占税收收入总额比值^[16]单位：%

从表3-11的2015年全国各省（市、自治区）生态文明建设相关税种收入水平可以看出，存在地区的内部差异和外部差异。地区内部差异主要表现在同一地区生态文明建设不同税种收入水平差距较大。如北京市企业所得税收入1024.73亿元，全国排名第3；耕地占用税收入4.54亿元，排在全国的末位。上海市增值税收入1012.8亿元，全国排名第3位；资源税收入为零，排在全国的最后一名。地区外部差异主要体现在同一税种的收入规模在不同地区间的差异较大，如企业所得税、增值税、城市维护建设税和车船税收入广东省都排名第一，青海省都排在30名；资源税收入水平排名中山西省排第一位，上海市是最后一名；排污费收入江苏省水平最高，收入水平最低的是海南省。

表3-11　2015年全国各省（市、自治区）生态文明建设相关税种收入^[17]单位：亿元

续表

表3-12中2015年全国各省（市、自治区）生态文明建设相关税种收入占地方税收入比重也存在较大的区域差异性。地区内部差异性较大的地区如北京市企业所得税占比24.03%，排在全国首位；城镇土地使用税和耕地占用税占比分别为0.42%和0.11%，均排在全国的末位。内蒙古自治区耕地占用税占比21.38%，在全国排名第一；企业所得税和城市维护建设税占比分别为7.71%和4.37%，均排在全国的30名。上海市增值税占比20.85%，在全国排第一；资源税占比为零，排在全国的最后一位。

表3-12　2015年全国各省（市、自治区）生态文明建设相关税种收入占地方税收收入比重^[18]单位：%

续表