沿用本例资料以及编制的资产负债表和利润表，采用工作底稿法编制现金流量表的具体步骤如下：

（1）将资产负债表的年初余额和年末余额过入工作底稿的期初数栏和期末数栏。

（2）对当期业务进行分析并编制调整分录。编制调整分录时，要以利润表项目为基础从“营业收入”开始，结合资产负债表项目逐一进行分析。

本例调整分录如下：

①分析调整营业收入：

借：经营活动现金流量——销售商品收到现金　2329240

应收票据及应收账款　170760

贷：营业收入　2500000

利润表中的营业收入是按权责发生制反映的，应转换为现金制。为此，应调整“应收票据及应收账款”的增减变动。本例应收票据及应收账款增加170760元（计提的坏账准备1800元要加回来，即1459160-1290200+1800），应减少经营活动产生的现金流量。

②分析调整营业成本：

借：营业成本　1500000

应付票据及应付账款　200000

存货　5400

贷：经营活动现金流量——购买商品支付的现金　1705400

应付票据及应付账款减少200000元，表明本期用于购买存货的现金支出增加200000元；存货增加5400元，表明本期用于购买商品的现金增加。

③调整本年税金及附加：

借：税金及附加　4000

贷：应交税费　4000

④计算销售费用付现：

借：销售费用　40000

应交税费　2400

贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　42400

本例中利润表中所列销售费用与按现金制确认数相同。

⑤分析调整管理费用：

借：管理费用　194200

贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　194200

管理费用中包含着不涉及现金支出的项目，此笔分录先将管理费用全额转入“经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金”项目中，至于不涉及现金支出的项目，后边再分别进行调整。

⑥分析调整财务费用：

借：财务费用　60000

贷：经营活动现金流量——销售商品收到的现金　40000

应付利息　20000

本期增加的财务费用中，长期借款利息是20000元；另外40000元是票据贴现利息，由于在调整应收票据时已全额计入“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”，所以要从“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”项目内冲回。值得注意的是“应付利息”在资产负债表中是合并在“其他应付款”中核算的。

⑦分析调整资产减值损失：

借：资产减值损失　61800

贷：坏账准备　1800

固定资产减值准备　60000

本期计提的坏账准备和固定资产增值准备影响净利润，但不影响现金流量。

⑧分析调整公允价值变动损益：

借：交易性金融资产　1000

贷：公允价值变动损益　1000

借：公允价值变动损益　1000

贷：投资收益　1000

本期发生的公允价值变动收益影响净利润，但不影响现金流量。资产负债表日，交易性金融资产公允价值增加1000元。本期处置交易性金融资产，调整公允价值变动损益1000元，转入投资收益。

⑨分析调整投资收益：

借：投资收益　850

贷：投资活动现金流量——投资所支付的现金　850

借：投资活动现金流量——收回投资所收到的现金　3060

贷：投资收益　3060

借：投资收益　230

贷：应交税费　230

投资收益应从利润表项目中调整出来，列入投资活动现金流量中。本例投资收益包括两个部分：一是购买交易性金融资产发生了850元的交易费用；二是出售交易性金融资产获利3850元，其中1000元已在分录⑧中调整。

⑩分析调整资产处置收益：

借：投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金　696000

累计折旧　300000

贷：资产处置损益　100000

固定资产　800000

应交税费　96000

⑪分析调整营业外支出：

借：营业外支出　39400

投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金　600

累计折旧　360000

贷：固定资产　400000

借：营业外支出　4680

应交税费　2560

经营活动现金流量——购买商品支付的现金　16000

贷：经营活动现金流量——销售商品收到的现金　23240

本例中营业外支出44080元是由两个部分组成：一部分营业外支出39400元，是处置固定资产的损失，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中；另一部分营业外支出是债务重组损失4680元，债务重组中增加存货16000元，已经记入了“经营活动现金流量——购买商品支付的现金”，债务重组中减少的应收票据23240元，也已经记入了“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”，应作补充调整。

⑫分析调整所得税费用：

借：所得税费用　174725

递延所得税资产　15000

贷：应交税费　189725

⑬调整净利润：

借：净利润　524175

贷：未分配利润　524175

⑭分析调整交易性金融资产：

借：交易性金融资产　40000

应交税费　51

贷：投资活动现金流量——投资所支付的现金　40051

借：投资活动现金流量——收回投资所收到的现金　31000

贷：交易性金融资产　31000

本例中交易性金融资产在取得时成本为40000元，支付现金属于“投资活动现金流量——投资所支付的现金”；处置时账面余额31000元，收到现金属于“投资活动现金流量——收回投资所收到的现金”。

⑮分析调整其他权益工具投资：

借：其他权益工具投资——公允价值变动　400000

贷：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动　400000

⑯分析调整固定资产：

借：固定资产　172940

应交税费　27350(www.daowen.com)

贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金　200290

借：固定资产　2800000

贷：在建工程　2800000

本期固定资产的增加包括两个部分：一是购入设备172940元；二是在建工程完工转入2800000元。本期处置和报废固定资产已在分录⑩和⑪中调整。

⑰分析调整累计折旧：

借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　40000

——购买商品支付的现金　160000

贷：累计折旧　200000

本期计提的折旧200000元中，计入管理费用的40000元，计入制造费用的160000元，前面已经调整为现金流出，现在补充调整。

⑱分析调整在建工程：

借：在建工程　456000

贷：应付职工薪酬　456000

借：在建工程　400000

贷：应付利息　400000

本期在建工程增加的原因，包括以下三个方面：一是支付工资400000元；二是为建造工人计提的福利费56000元，资本化到在建工程成本中；三是支付的长期借款利息400000元，资本化到在建工程成本中，值得注意的是“应付利息”在资产负债表中是合并在“其他应付款”中核算。

⑲分析调整工程物资：

借：工程物资　300000

应交税费　48000

贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金　348000

本期以现金购买工程物资348000元，属于投资活动，为购建固定资产支付的现金。值得注意的是“工程物资”在资产负债表中是合并在“在建工程”中核算。

⑳分析调整无形资产的累计摊销：

借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　120000

贷：累计摊销　120000

无形资产摊销时已计入管理费用，作为现金流出，所以应作补充调整。

㉑分析调整短期借款：

借：短期借款　500000

贷：筹资活动现金流量——偿还债务所支付的现金　500000

偿还短期借款应列入筹资活动的现金流量。

㉒分析调整应付职工酬薪：

借：应付职工薪酬　1000000

贷：经营活动现金流量——支付给职工以及为职工支付的现金　600000

投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金　400000

借：经营活动现金流量——购买商品支付的现金　649800

——支付的其他与经营活动有关的现金　34200

贷：应付职工酬薪　684000

本期共支付应付职工薪酬1000000元，其中：400000元是在建工程人员的工资，应记入“投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金”中，其余600000元属于“经营活动现金流量——支付给职工以及为职工支付的现金”。

本期分配应付工资及福利费总额为684000元（600000元+84000元），由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用，作为现金流出，所以要补充调整。

㉓分析调整应交税费：

借：应交税费　393725

贷：经营活动现金流量——支付的各项税费　393725

本期支付的各项税费包括税金及附加4000元、已交增值税200000元，以及已交所得税189725元。为便于分析，企业在日常核算中，应按应交税费的税种分设明细账，以便取得分析所得的数据。

借：应交税费　97936

贷：经营活动现金流量——购买商品支付的现金　97936

借：经营活动现金流量——销售商品收到的现金　400000

贷：应交税费　400000

本期在商品购入过程中负担的增值税进项税额共97936元（48000+31936+18000），其中18000元是购入水费支付的进项税，也作为“经营活动现金流量——购买商品支付的27350元和工程物资的进项税48000元已经在⑯和⑲中调整过了。现金”，债务重组过程中的进项税2560元已经在⑪中调整过了；购入固定资产的进项税

销售商品收到的增值税销项税额共400000（96000+224000+80000）元，作为“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”；处置固定资产的销项税96000元已经在⑩中调整过了。

㉔分析调整应付利息：

借：应付利息　420000

贷：筹资活动现金流量——偿付利息支付的现金　420000

本期支付的长期借款利息420000元，作为筹资活动现金流量。值得注意的是“应付利息”在资产负债表中是合并在“其他应付款”中核算的。

㉕分析调整长期借款：

借：筹资活动现金流量——取得借款所收到现金　2000000

贷：长期借款　2000000

借：长期借款　1200000

贷：筹资活动现金流量——偿还债务所支付的现金　1200000

本期借入长期借款和以现金偿还长期借款，均作为筹资活动现金流量。

㉖调整提取盈余公积：

借：未分配利润　52417.5

贷：盈余公积　52417.5

㉗最后调整现金净变化额：

借：现金　273808

贷：现金净增加额　273808

（3）将调整分录过入工作底稿的相应部分如表8-14所示。

表8-14　现金流量表工作底稿

续表

续表

续表

续表

续表

（4）核对调整分录，借方、贷方合计数均已经相等，资产负债表项目年初余额加减调整分录中的借贷金额以后，也已等于期末数。

（5）根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表如8-15所示。

表8-15　现金流量表

续表

表8-16　所有者权益变动表

续表