一、含义及核算内容

存货，是指企业在日常活动中持有以备销售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料。

企业的存货通常包括以下内容：

（1）原材料，是指企业在生产过程中经过加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。

（2）在产品，是指企业正在制造尚未完工的产品，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。

（3）半成品，是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。

（4）产成品，是指工业企业已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后应视同企业的产成品。

（5）商品，是指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。

（6）周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品。

（7）委托代销商品，是指企业委托其他单位代销的商品。

二、存货取得成本的确定

（一）外购取得存货成本

外购的存货成本，包括购买价款和相关税费以及运杂费，而运杂费中包括运输费、装卸费、保险费、包装费等，另外运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用以及按规定应计入成本的税费和其他费用。

其中，存货的购买价款，是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。

存货的相关税费，是指企业购买存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费。

其他可归属于存货采购成本的费用，即采购成本中除上述各项以外的可直接归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。这些费用能分清负担对象的，应直接计入存货的采购成本；不能分清负担对象的，应选择合理的分配方法，分配计入有关存货的采购成本。

（二）加工取得存货的成本

加工取得存货的成本由采购成本、加工成本构成。存货加工成本由直接人工和制造费用构成。制造费用是一项间接生产成本，包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料损耗、劳动保护费、季节性和修理期间停工损失等。

（三）委托外单位加工取得的存货成本

委托外单位加工完成的存货的实际成本包括：实际耗用的原材料或者半成品、运输费、加工费、装卸费等费用以及按规定应计入成本的税金。

（四）其他方式取得存货的成本

1.投资者投入存货的成本

投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定的价值不公允的除外。如果投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。

2.盘盈存货的成本

盘盈的存货应按其重置成本作为入账价值，并通过“待处理财产损溢”科目进行会计处理，按管理权限报经批准后，冲减当期的管理费用。

三、发出存货的计价方法

日常工作中，企业发出的存货，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算，会计期末应把相应的存货调整为实际成本。存货计价方法流程见图2-1。

图2-1　存货计价方法流程

企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理的确定存货成本的计算方法。企业在实际成本核算方式下，可以采用的发出存货成本的计价方法包括先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法和个别计价法等。

（一）实际成本法下发出存货的计价

1.先进先出法

先进先出法是指以先购入的存货应先发出（例如销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提对发出存货进行计价的一种方法。

采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，以此确定发出存货和期末存货成本。这种方法的优点是使企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，这种方法的缺点是工作量比较繁琐复杂，特别对于存货进出量频繁的企业更是如此。而且当物价上涨时，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。

【案例设计2-42】西秦股份有限公司D商品本期收入、发出和结存情况如表2-2所述。从该表可以看出存货成本的计价顺序，如11日发出的200件存货，按照先进先出法的流转顺序，公司应先发出期初库存存货1500元（150×10），然后再发出5日购入的50件，即600元（50×12），后面以此类推。从表中看出，使用先进先出法这种方法得出的发出存货成本和期末存货成本分别为4800元和2200元。

表2-2　D商品购销明细账　（先进先出法）单位：元

5月D商品的发出存货成本=（10×150+12×50）+（12×50+14×50）+14×100=4800（元）

5月D商品的期末结存成本=1500+5500-4800=2200（元）

2.月末一次加权平均法

月末一次加权平均法是指以月初结存存货数量加上本月全部进货数量作为权数，去除月初结存存货成本加上本月全部进货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。计算公式如下所示：

存货的单位成本=（月初库存存货成本+本月购入存货成本）÷（月初库存存货数量+本月购入存货数量）

本月发出存货的成本=本月发出存货的数量×存货单位成本

本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量×存货单位成本(www.daowen.com)

采用加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，所以对于企业的核算人员来说比较简单，有利于简化成本计算工作，但由于这种方法平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，因此不利于企业对于存货成本的日常管理与控制。

【案例设计2-43】承【案例设计2-42】西秦股份有限公司采用月末一次加权平均法，根据表2-2，则5月D商品的平均单位成本为：

5月D商品平均单位成本

=（期初结存存货金额+本期购入存货金额）÷（期初存货结存数量+本期购入存货数量）

=（150×10+100×12+200×14+100×15）÷（150+100+200+100）

≈12.727（元）

5月D商品的发出存货成本=400×12.727=5090.8（元）

5月D商品的期末结存成本=7000-5090.8=1909.2（元）

3.移动加权平均法

移动加权平均法是指每次进货时都要计算一次加权平均单位成本，具体方法是每次进货的成本加上原有企业库存存货的成本的合计额，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量的合计数，以此计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。计算公式如下：

存货单位成本=（原有库存存货实际成本+本次进货实际成本）÷（原有库存存货数量+本次进货数量）

本次发出存货成本=本次发货数量×本次发货前存货单位成本

本月月末库存存货成本=月末库存存货数量×本月月末存货单位成本

移动加权平均法计算出来的存货成本比较均衡和准确，但计算的工作量大，适用范围一般是经营品种不多或者前后购进商品的单价相差幅度较大的商品流通类企业。

【案例设计2-44】承【案例设计2-42】西秦股份有限公司采用移动加权平均法，则5月D商品本期收入、发出和结存情况如表2-3所述。从表2-3中看出，存货的平均单位成本从期初的10元，变为10.8元、13.6元，再变为14.016元。各平均单位成本计算如下：

5月5日购入存货后的移动加权平均单位成本

=（10×150+12×100）÷（150+100）=10.8（元）

5月16日购入存货后的移动加权平均单位成本

=（10.8×50+14×200）÷（50+200）=13.36（元）

5月23日购入存货后的移动加权平均单位成本

=（13.6×150+15×100）÷（150+100）=14.016（元）

表2-3　D商品购销明细账　（移动加权平均法）单位：元

5月D商品的发出存货成本=2160+1336+1402=4898（元）

5月D商品的期末结存成本=1500+5500-4898=1909.2（元）

4.个别计价法

采用这一方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认各批发出的存货和期末的存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的一种方法。在这种方法下，是把每一种存货的实际成本作为基础计算发出存货成本和期末存货成本的。

这种方法的优点是计算发出存货的成本和期末存货的成本比较合理、准确。缺点是实务操作的工作量繁重，困难较大。所以这种方法适用于容易识别、存货品种数量不是很多、单位成本较高的存货计价。例如，珠宝、名画等贵重物品。

（二）计划成本法下发出存货的计价

计划成本法下发出存货的成本计算可分为三个步骤：

1.计算发出存货的计划成本

发出存货的计划成本=发出存货的数量×发出存货的计划单价

2.计算发出存货应负担的成本差异

发出存货应负担的材料成本差异率

=（±月初结存的材料成本差异±本月购进的材料成本差异）÷（月初结存的计划成本+本月购进的计划成本）

差异率为正数，表示超支差异；差异率为负数，表示节约差异。

发出存货应负担的成本差异

=发出存货的计划成本×（±材料成本差异率）

3.发出存货的实际成本

发出存货实际成本=发出存货计划成本+发出存货应负担的成本差异

【案例设计2-45】西秦股份有限公司4月初结存A材料的计划成本为100000元，成本差异为超支3074元；当月入库A材料的计划成本320000元，成本差异为节约11000元，当月发出A材料的计划成本为200000元，计算发出A材料的实际成本。

材料成本差异率=（3074-11000）÷（100000+320000）×100%=-1.89%

发出A材料应负担的成本差异=200000×-1.89%=-3780（元）

发出A材料的实际成本=200000-3780=196200（元）