房地产的转换，是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。这里所说的房地产转换是针对房地产用途发生改变而言，是“自用房地产或存货”与“投资性房地产”之间的转换，而不是后续计量模式的转变。

企业必须有确凿证据表明房地产用途发生改变，才能将投资性房地产转换为非投资性房地产或者将非投资性房地产转换为投资性房地产。这里的确凿证据包括两个方面：一是企业董事会或类似机构应当就改变房地产用途形成正式的书面决议，二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。

一、投资性房地产转换日的确定

转换日是指房地产的用途发生改变、状态相应发生变化的日期。转换日的确定标准主要包括：

（1）投资性房地产开始自用，转换日是指房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。

（2）投资性房地产转换为存货，转换日是租赁期届满、企业董事会或类似机构做出书面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期。

（3）作为存货的房地产改为出租，自用建筑物停止自用改为出租，自用土地使用权改为出租或用于资本增值，转换日通常为租赁期开始日或用于资本增值的日期。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。

“空置建筑物或在建建筑物”用于出租的，租赁期开始日是董事会或类似机构做出书面决议的日期。

【例7-10】关于投资性房地产转换日的确定，下列说法中正确的有：（）。

A.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日

B.投资性房地产转为自用房地产，其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期

C.自用土地使用权停止自用，改用于资本增值，其转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期

D.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为承租人支付的第一笔租金的日期

E.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁合同签订日

【答案】ABC，作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日，而不是承租人支付的第一笔租金的日期或租赁合同签订日。

二、成本模式下投资性房地产的转换

成本模式下投资性房地产的转换如图7-2所示。

图7-2　成本模式下投资性房地产的转换

（一）非投资性房地产转换为投资性房地产

1.作为存货的房地产转换为投资性房地产

作为存货的房地产转换为投资性房地产，通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，存货相应地转换为投资性房地产。

企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转换日的账面价值，借记“投资性房地产”科目，原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目。按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。

【例7-11】甲企业是从事房地产开发业务的企业，20×5年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×5年4月15日。20×5年4月15日该写字楼的账面余额55000万元，计提存货跌价准备5000万元。甲企业的账务处理如下：

借：投资性房地产——写字楼　500000000

　　存货跌价准备　50000000

　贷：开发产品　550000000

2.自用房地产转换为投资性房地产

企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，将相应的固定资产或无形资产转换为投资性房地产。

企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时，应当按该项建筑物或土地使用权在转换日的原价、累计折旧、减值准备等，分别转入“投资性房地产”“投资性房地产累计折旧（摊销）”“投资性房地产减值准备”科目，按其账面余额，借记“投资性房地产”科目，贷记“固定资产”或“无形资产”科目，按已计提的折旧或摊销，借记“累计折旧”或“累计摊销”科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，原已计提减值准备的，借记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。

【例7-12】甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公。20×5年3月10日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×5年4月15日，为期5年。20×5年4月15日，这栋办公楼的账面余额55000万元，已计提折旧300万元，已计提减值准备200万元。甲企业的账务处理如下：

借：投资性房地产——写字楼　550000000

　　累计折旧　3000000

　　固定资产减值准备　2000000

　贷：固定资产　550000000

　　　投资性房地产累计折旧　3000000

　　　投资性房地产减值准备　2000000

（二）投资性房地产转换为非投资性房地产

1.投资性房地产转换为自用房地产

企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产改用于生产商品、提供劳务或者经营管理，投资性房地产相应地转换为固定资产或无形资产。

企业将成本模式下的投资性房地产转换为自用房地产时，应当按该项投资性房地产在转换日的账面余额、累计折旧（摊销）、减值准备等，分别转入“固定资产”“累计折旧”“固定资产减值准备”等科目；按投资性房地产的账面余额，借记“固定资产”或“无形资产”科目，贷记“投资性房地产”科目；按已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，贷记“累计折旧”或“累计摊销”科目，原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目，贷记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目。

【例7-13】20×5年8月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产在转换前采用成本模式计量，其账面价值为2800万元，其中原价5000万元，累计已提折旧2200万元。甲企业的账务处理如下：

借：固定资产　50000000

　　投资性房地产累计折旧（摊销）　22000000

　贷：投资性房地产——厂房　50000000

　　　累计折旧　22000000

2.投资性房地产转换为存货

房地产开发企业将用于经营租出的房地产重新开发用于对外销售的，从投资性房地产转换为存货。

企业将成本模式下的投资性房地产转换为存货时，应当按照该项投资性房地产在转换日的账面价值，借记“开发产品”科目，按照已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目，按其账面余额，贷记“投资性房地产”科目。

三、公允价值模式下投资性房地产的转换

公允价值模式下投资性房地产的转换如图7-3所示。

图7-3　公允价值模式下投资性房地产的转换

（一）非投资性房地产转换为投资性房地产

1.作为存货的房地产转换为投资性房地产

企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项房地产在转换日的公允价值，借记“投资性房地产——成本”科目；原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目；按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目；转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“其他综合收益”科目。待该项投资性房地产处理时，因转换计入其他综合收益的部分应转入当期损益。

【例7-14】20×4年3月10日，甲房地产开发企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租赁期开始日为20×4年4月15日。20×4年4月15日，该写字楼的账面余额为45000万元，公允价值为47000万元。20×4年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48000万元。(www.daowen.com)

甲企业的账务处理如下：

20×4年4月15日：

借：投资性房地产——成本　470000000

　贷：开发产品　450000000

　　　其他综合收益　20000000

20×4年12月31日：

借：投资性房地产——公允价值变动　10000000

　贷：公允价值变动损益　10000000

2.自用房地产转换为投资性房地产

企业将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值，借记“投资性房地产——成本”科目；按已计提的累计摊销或累计折旧，借记“累计摊销”或“累计折旧”科目；原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”“固定资产减值准备”科目；按其账面余额，贷记“固定资产”或“无形资产”科目。同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目；转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“其他综合收益”科目。待该项投资性房地产处置时，因转换计入其他综合收益的部分应转入当期损益。

【例7-15】下列有关投资性房地产的说法中，正确的有（）。

A.企业对投资性房地产采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销

B.企业将自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租时，其转换日通常为租赁期开始日

C.企业将自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值

D.企业将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入所有者权益

E.企业将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益

【答案】ABCE

【解析】选项D应计入公允价值变动损益。

【例7-16】某企业的投资性房地产采用公允价值计量模式。20×5年1月1日，该企业将一项固定资产转换为投资性房地产。该固定资产的账面余额为100万元，已提折旧20万元，已经计提的减值准备为10万元。当日该投资性房地产的公允价值为75万元。转换日投资性房地产的入账价值为（）万元。

A.100

B.80

C.70

D.75

【答案】D

【例7-17】20×4年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。20×4年10月30日，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。20×4年12月，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为20×5年1月1日，租赁期限为3年。20×5年1月1日，该办公楼的公允价值为35000万元，其原价为50000万元，已提折旧14250万元；假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下：

甲企业应当于租赁期开始日（20×5年1月1日）将自用房地产转换为投资性房地产。

借：投资性房地产——成本　350000000

　　公允价值变动损益　7500000

　　累计折旧　142500000

　贷：固定资产　500000000

（二）投资性房地产转换为非投资性房地产

1.投资性房地产转换为自用房地产

企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。转换日，按该项投资性房地产的公允价值，借记“固定资产”或“无形资产”科目，按该项投资性房地产的成本，贷记“投资性房地产——成本”科目；按该项投资性房地产的累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产——公允价值变动”科目；按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。

【例7-18】企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，公允价值与原账面价值的差额应记入的会计科目是（）。

A.投资收益

B.公允价值变动损益

C.其他综合收益

D.其他业务收入

【答案】B

【例7-19】20×5年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。20×5年12月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为4800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4750万元，其中，成本为4500万元，公允价值变动为增值250万元。

甲企业的账务处理如下：

借：固定资产　48000000

　贷：投资性房地产——成本　45000000

　　　　　　　　　——公允价值变动　2500000

　　　公允价值变动损益　500000

2.投资性房地产转换为存货

企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为存货时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。转换日，按该项投资性房地产的公允价值，借记“开发产品”科目，按该项投资性房地产的成本，贷记“投资性房地产——成本”科目；按该项投资性房地产的累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产——公允价值变动”科目；按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。

【例7-20】甲地产经营开发企业将其开发的部分写字楼用于对外经营租赁。20×5年10月15日，因租赁期满，甲企业将出租的写字楼收回，并做出书面决议，将该写字楼重新开发用于对外销售，即由投资性房地产转换为存货，当日的公允价值为5800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为5600万元，其中成本为5000万元，公允价值变动为增值600万元。

甲企业的账务处理如下：

借：开发产品　58000000

　贷：投资性房地产——成本　50000000

　　　　　　　　　——公允价值变动　6000000

　　　公允价值变动损益　2000000