一、采用成本模式计量的投资性房地产

采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或摊销，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”。

投资性房地产存在减值迹象的，经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。如果已经计提减值准备的投资性房地产的价值又得以恢复，不得转回。

取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。

与投资性房地产有关的后续支出如下：

（一）资本化的后续支出

与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。例如，企业为了提高投资性房地产的使用效能，往往需要对投资性房地产进行改建、扩建而使其更加坚固耐用，或通过装修改善其室内装潢。

企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，将投资性房地产的账面余额转入“投资性房地产——在建”科目，再开发期间不计提折旧或摊销。

（二）费用化的后续支出

与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计入当期损益（其他业务成本）。

【例7-5】甲企业一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设该栋办公楼的成本为1800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同约定，乙企业每月支付甲企业租金8万元。当年12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值调试，其可收回金额为1200万元，此时办公楼的账面价值为1500万元，以前未计提减值准备。甲企业的账务处理如下：

（1）计提折旧：

每月计提折旧：1800÷20÷12=7.5（万元）。

借：其他业务成本　75000

　贷：投资性房地产累计折旧（摊销）　75000

（2）确认租金：

借：银行存款（或其他应收款）　80000

　贷：其他业务收入　80000

（3）计提减值准备：

借：资产减值损失　3000000

　贷：投资性房地产减值准备　3000000

【例7-6】20×5年3月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房按照成本模式进行后续计量，原价为2000万元，已计提折旧600万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。3月15日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。12月10日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。假设甲企业采用成本计量模式。甲企业的账务处理如下：

（1）20×5年3月15日，投资性房地产转入改扩建工程：

借：投资性房地产——厂房（在建）　14000000

　　投资性房地产累计折旧　6000000

　贷：投资性房地产——厂房　20000000

（2）20×5年3月15日—12月10日：

借：投资性房地产——厂房（在建）　1500000

　贷：银行存款等　1500000

（3）20×5年12月10日，改扩建工程完工：

借：投资性房地产——厂房　15500000

　贷：投资性房地产——厂房（在建）　15500000

二、采用公允价值模式计量的投资性房地产

投资性房地产采用公允价值模式计量的，不计提折旧或摊销，也不计提减值准备，应当以资产负债表日的公允价值计量。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目。公允价值低于其账面余额的差额做相反的分录。

取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。

与投资性房地产有关的后续支出如下：

（一）资本化的后续支出

与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，将投资性房地产的账面余额转入“投资性房地产——在建”科目，再开发期间不计提折旧或摊销。

（二）费用化的后续支出(www.daowen.com)

与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计入当期损益（其他业务成本）。

【例7-7】甲公司为从事房地产经营开发的企业。20×4年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年10月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为9000万元。20×4年12月31日，该写字楼的公允价值为9200万元。假设甲公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下：

（1）20×4年10月1日，甲公司开发完成写字楼并出租：

借：投资性房地产——成本　90000000

　贷：开发成本　90000000

（2）20×4年12月31日，按照公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益：

借：投资性房地产——公允价值变动　2000000

　贷：公允价值变动损益　2000000

【例7-8】20×5年3月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。3月15日，与乙企业的租赁合同到期，厂房即进入改扩建工程。11月10日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。3月15日，厂房账面余额为1200万元，其中成本1000万元，累计公允价值变动200万元。假设甲企业采用公允价值计量模式。

甲企业的账务处理如下：

（1）20×5年3月15日，投资性房地产转入改扩建工程：

借：投资性房地产——厂房（在建）　12000000

　贷：投资性房地产——成本　10000000

　　　　　　　　　——公允价值变动　2000000

（2）20×5年3月15日—11月10日：

借：投资性房地产——厂房（在建）　1500000

　贷：银行存款等　1500000

（3）20×5年11月10日，改扩建工程完工：

借：投资性房地产——成本　13500000

　贷：投资性房地产——厂房（在建）　13500000

三、投资性房地产后续计量模式的变更

为保证会计信息的可比性，企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，并按计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。

借：投资性房地产——成本（变更日公允价值）

　　投资性房地产累计折旧（摊销）

　　投资性房地产减值准备

　贷：投资性房地产

　　　利润分配——未分配利润（或借记）

　　　盈余公积（或借记）

已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式（图7-1）。

图7-1　投资性房地产后续计量模式的变更

【例7-9】20×3年，甲企业将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。20×5年2月1日，假设甲企业持有的投资性房地产满足采用公允价值模式的条件，甲企业决定采用公允价值模式对该写字楼进行后续计量。20×5年2月1日，该写字楼的原价为9000万元，已计提折旧270万元，账面价值为8730万元，公允价值为9500万元。甲企业按净利润的10%计提盈余公积。假定除上述对外出租的写字楼外，甲企业无其他的投资性房地产。

甲企业的账务处理如下：

借：投资性房地产——成本　90000000

　　　　　　　　——公允价值变动　5000000

　　投资性房地产累计折旧　2700000

　贷：投资性房地产　90000000

　　　利润分配——未分配利润　6930000

　　　盈余公积　770000