企业进行内部研发，会产生研究与开发费用，为评价研究与开发费用能否确认为一项无形资产，应将资产的形成过程分为研究阶段与开发阶段两部分。

一、研究阶段和开发阶段的划分

对于企业自行进行的研究开发项目，无形资产准则要求区分研究阶段与开发阶段两个部分分别进行核算。

（一）研究阶段

研究是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调研，研究活动包括：意于获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，以及新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等。

研究阶段的特点在于：

（1）计划性。研究阶段是建立在有计划的调研基础上，即研发项目已经董事会或者相关管理层批准，并着手收集相关资料、进行市场调查等。例如，某纺织品公司为研究开发某新型布料，经董事会或者相关管理层的批准，有计划地收集相关资料、进行市场调查、比较市场类似布料应用情况等活动。

（2）探索性。研究阶段基本上是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，这一阶段不会形成阶段性成果。

（二）开发阶段

开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。开发活动包括：生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营，新的或改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试等。

开发阶段的特点在于：

（1）由于开发阶段建立在研究阶段基础上，因而对项目的开发具有针对性。

（2）形成成果的可能性较大。

二、研究与开发支出的确认

（一）研究支出的确认

从上述研究阶段活动的特点看，其研究是否能在未来形成成果，即通过开发后是否会形成无形资产均有很大的不确定性，同时，企业也无法证明其研究活动一定能够形成带来未来经济利益的无形资产，因此，研究阶段的有关支出在发生时应当费用化计入当期损益。

（二）开发支出的确认

由于开发阶段相对于研究阶段更进一步，且很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备，此时如果企业能够证明满足了无形资产的定义及相关确认条件，所发生的开发支出可以资本化，确认为无形资产的成本。开发支出资本化必须满足下列五个条件：

（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。判断技术上是否具有可行性，应当以目前阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明企业进行开发所需的技术条件等已经具备，基本不存在技术上的障碍或其他不确定性。

（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。企业研发项目形成成果以后，是为出售还是为自己使用并从中获得经济利益，应当依管理当局的意图而定。因此，企业管理当局应当明确表明其持有拟开发无形资产的目的，并具有完成该项无形资产开发并使其能够使用或出售的可能性。

（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品或无形资产自身存在市场，若将来内部使用，则应证明其有用性。无形资产确认的基本条件之一是能够为企业带来未来经济利益。因此，如果有关无形资产形成以后，主要用于形成新产品或新工艺，企业应估计运用该无形资产生产的产品市场情况，能够证明所生产的产品存在市场，能够带来经济利益的流入；如果有关无形资产形成以后主要用于对外出售，则企业应能证明存在市场需求，开发以后存在外在市场可以出售并带来经济利益的流入；如果无形资产开发以后是企业内部使用，则企业应能证明在企业内部使用时对企业的有用性。

（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。这一条件主要包括：

①为完成该项无形资产开发具有技术上的可靠性。这种可靠性是继续开发活动的关键。因此，必须有确凿证据证明企业继续开发该项无形资产有足够的技术支持和技术能力。

②财务资源和其他资源支持。这是能够完成该项无形资产开发的经济基础，因此，企业必须能够证明为完成该项无形资产的开发所需的财务和其他资源，是否能够足以支持完成该项无形资产的开发。

③能够证明企业获取在开发过程中所需的技术、财务和其他资源，以及企业获得这些资源的相关计划等。如当企业自有资金不足以提供支持时，是否存在其他外部资金支持，如银行等金融机构愿意为该无形资产开发提供所需资金的声明等来证实。

④有能力使用或出售该无形资产以取得收益。(www.daowen.com)

（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。企业对于研究开发活动发生的支出应单独核算，如发生的研究开发人员的工资、材料费等，在企业同时从事多项研究开发活动的情况下，所发生的支出同时用于支持多项研究开发活动的，应按照一定的标准在各项研究开发活动之间进行分配，无法明确分配的，应予费用化计入当期损益，不计入开发活动的成本。

三、企业开发的无形资产的计量

企业开发活动形成的无形资产成本，由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。

可直接归属的成本包括：开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费，在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销，按照借款费用准则的规定资本化的利息支出，以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用。

下列成本不构成无形资产的开发成本：在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用，无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失，为运行该无形资产发生的培训支出等。

需要强调的是，内部开发无形资产的成本仅包括从满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件前已经费用化计入损益的支出不再进行调整。

四、研究开发支出的账务处理

（一）账务处理的基本原则

按照无形资产准则规定，企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益，记作“管理费用”；开发阶段支出符合资本化条件的予以资本化，不符合条件的计入当期损益，记作“管理费用”。确实无法区分属于研究阶段还是开发阶段的支出，则全部费用化，计入当期损益。

（二）账务处理的具体方法

（1）企业自行开发无形资产发生的研发支出，未满足资本化条件的，借记“研发支出——费用化支出”科目；满足资本化条件的，借记“研发支出——资本化支出”科目，贷记“原材料”“银行存款”“应付职工薪酬”等科目。

（2）企业以其他方式取得正在进行中的研究开发项目，应按确定的金额，借记“研发支出——资本化支出”科目，贷记“银行存款”等科目。以后发生的研发支出，应当比照上述第1条的规定进行处理。

（3）研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按“研发支出——资本化支出”科目的余额，借记“无形资产”科目，贷记“研发支出——资本化支出”科目。

【例6-2】某服装企业经董事会批准自行研究开发一种新型面料的专利技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司产品的生产成本。在研究开发过程中发生材料费8000000元、人工工资2000000元，以及用银行存款支付其他费用3000000元，总计13000000元，其中符合资本化条件的支出为8000000元，期末，该专利技术已经达到预定用途。假定不考虑相关税费。

相关费用发生时：

借：研发支出——费用化支出　5000000

　　　　　　——资本化支出　8000000

　贷：原材料　8000000

　　　应付职工薪酬　2000000

　　　银行存款　3000000

期末，该专利技术已经达到预定用途：

借：管理费用　5000000

　　无形资产　8000000

　贷：研发支出——费用化支出　5000000

　　　　　　　——资本化支出　8000000