固定资产应当按照成本进行初始计量。固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

这些支出包括直接发生的购买价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。

一、外购固定资产

企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

企业外购的固定资产，分为两类：

（1）购入不需要安装的固定资产：购入后即可达到预定可使用状态。相关支出直接计入固定资产成本。

（2）购入需要安装的固定资产：需要安装调试后才能达到预定可使用状态。通过“在建工程”科目核算。

外购固定资产的特殊考虑：

（1）企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。如果以一笔款项购入的多项资产中还包括固定资产以外的其他资产，也应按类似的方法予以处理。

（2）企业购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上是具有融资性质的，固定资产的成本不能以各期付款额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。按购入固定资产时购买价款的现值，借记“固定资产”或“在建工程”科目；按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，即未确认融资费用符合《企业会计准则第17号——借款费用》中规定的资本化条件的，应当计入固定资产成本，其余部分应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

【例5-1】长城公司购入生产用需安装的A设备一台，取得增值税专用发票注明的价款为500万元，可抵扣的增值税进项税额为85万元，款项均以银行存款支付。安装该设备过程中，发生安装人员工资10万元，外聘专业人员服务费5万元。长城公司在该设备安装完毕后交付使用，则设备的入账价值为（）。

A.595万元

B.515万元

C.585万元

D.510万元

【答案】B

【解析】该设备的入账价值=500+10+5=515（万元）。外购固定资产的成本中包括购买支付的价款、相关税费、为使固定资产达到预定可使用状态发生的可归属于该资产的运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费等。

【例5-2】20×1年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台需要安装的大型机器设备。合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计900000元，首期款项150000元20×1年1月1日支付，其余款项在20×1至20×5年的5年间平均支付，每年的付款日期为当年12月31日。

20×1年1月1日，设备如期运抵甲公司并开始安装，发生运杂费和相关税费160000元（不含增值税），已用银行存款付讫。20×1年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费40000元，已用银行存款付讫。

甲公司按照合同约定用银行存款如期支付了款项。假定折现率为10%。

（1）购买价款的现值为：

150000+150000×（P/A，10%，5）=150000+150000×3.7908=718620（元）

20×1年1月1日甲公司的账务处理如下：

借：在建工程　718620

　　未确认融资费用　181380

　贷：长期应付款　900000

借：长期应付款　150000

　贷：银行存款　150000

借：在建工程　160000

　贷：银行存款　160000

（2）确定信用期间未确认融资费用的分摊额，见表5-1：

表5-1　甲公司未确认融资费用分摊表

①568620=718620-150000。

②尾数调整：13633.46-150000-136366.54，136366.54为期初应付本金余额。

（3）20×1年1月1日至20×1年12月31日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化条件，计入固定资产成本。20×1年12月31日甲公司的账务处理如下：

借：在建工程　56862

　贷：未确认融资费用　56862

借：长期应付款　150000

　贷：银行存款　150000

借：在建工程　40000

　贷：银行存款　40000

借：固定资产　975482

　贷：在建工程　975482

固定资产的成本为：718620+160000+56862+40000=975482（元）

（4）20×2年1月1日至20×5年12月31日，设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。

20×2年12月31日：

借：财务费用　47548.20

　贷：未确认融资费用　47548.20

借：长期应付款　150000

　贷：银行存款　150000

20×3年12月31日：

借：财务费用　37303.02

　贷：未确认融资费用　37303.02

借：长期应付款　150000

　贷：银行存款　150000

20×4年12月31日：

借：财务费用　26033.32

　贷：未确认融资费用　26033.32

借：长期应付款　150000

　贷：银行存款　150000

20×5年12月31日：

借：财务费用　13633.46

　贷：未确认融资费用　13633.46

借：长期应付款　150000

　贷：银行存款　150000

二、自行建造固定资产

自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。

企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式：

（一）自营方式建造固定资产

企业以自营方式建造固定资产，是指企业自行组织工程物资采购、自行组织施工人员从事工程施工完成固定资产建造。企业为建造固定资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本，并按照各种专项物资的种类进行明细核算。工程完工后，剩余的工程物资转为本企业存货的，按其实际成本或计划成本进行结转。建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期营业外收支。

建造固定资产领用的工程物资、原材料或库存商品，应按其实际成本转入所建工程成本。自营方式建造的固定资产应负担的职工薪酬、辅助生产部门为之提供的水、电、修理、运输等劳务，以及其他必要支出等也应计入所建工程项目的成本。

符合资本化条件的，应计入所建造固定资产成本的借款费用按照《企业会计准则第17号——借款费用》的有关规定处理。

企业以自营方式建造固定资产，发生的工程成本应通过“在建工程”科目核算，工程完工达到预定可使用状态时，从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。

高危行业企业依照国家有关规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时，计入“专项储备”科目。

所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理了竣工决算手续后再作调整，但不追溯。

【例5-3】20×5年1月1日，某企业准备自行建造一座仓库。假定不考虑增值税，有关资料如下：

（1）1月8日购入工程物资一批，价款为351100元，款项以银行存款支付。

（2）2月3日领用生产用原材料一批，价值为37440元。

（3）1月8日至6月30日，工程先后领用工程物资272500元。

（4）6月30日对工程物资进行清查，发现工程物资减少48000元，经调查属保管员过失造成，根据企业管理规定，保管员应赔偿30000元。剩余工程物资转入企业原材料，该原材料的计划成本27000元。

（5）工程建设期间辅助生产车间为工程提供有关的劳务支出为35000元。

（6）工程建设期间发生工程人员职工薪酬65800元。

（7）6月30日，完工并交付使用。

账务处理如下：

（1）购入工程物资：(www.daowen.com)

借：工程物资　351000

　贷：银行存款　351000

（2）领用原材料：

借：在建工程——仓库　37440

　贷：原材料　37440

（3）工程领用物资：

借：在建工程——仓库　272500

　贷：工程物资　272500

（4）建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失：

借：在建工程——仓库　18000

　　其他应收款　30000

　贷：工程物资　48000

剩余工程物资的实际成本=351000-272500-48000=30500（元），计划成本为27000元。

借：原材料　27000

　　材料成本差异　3500

　贷：工程物资　30500

（5）辅助生产车间为工程提供劳务支出：

借：在建工程——仓库　35000

　贷：生产成本——辅助生产成本　35000

（6）计提工程人员职工薪酬：

借：在建工程——仓库　65800

　贷：应付职工薪酬　65800

（7）工程完工交付，固定资产的入账价值=37440+272500+18000+35000+65800=428740（元）。

借：固定资产——仓库　428740

　贷：在建工程——仓库　428740

（二）出包方式建造固定资产

在出包方式下，企业通过招标方式将工程项目发包给建造承包商，由建造承包商（施工企业）组织工程项目施工。企业要与建造承包商签订建造合同，企业是建造合同甲方，负责筹集资金和组织管理工程建设，通常称为建设单位，建造承包商是建造合同的乙方，负责建筑安装工程施工任务。

1.出包工程的成本构成

企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出，以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。

2.出包工程的账务处理

出包方式下，“在建工程”科目主要是企业与建造承包商办理工程价款的结算科目，企业支付给建造承包商的工程价款作为工程成本通过“在建工程”科目核算。企业应按合理估计的工程进度和合同规定结算的进度款，借记“在建工程——建筑工程（××工程）”“在建工程——安装工程（××工程）”科目，贷记“银行存款”“预付账款”等科目。工程完成时，按合同规定补付的工程款，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目。企业将需安装设备运抵现场安装时，借记“在建工程——在安装设备（××设备）”科目，贷记“工程物资——××设备”科目；企业为建造固定资产发生的待摊支出，借记“在建工程——待摊支出”科目，贷记“银行存款”“应付职工薪酬”“长期借款”等科目。

已完工的固定资产成本：

房屋、建筑物等固定资产成本=建筑工程支出+应分摊的待摊支出

需要安装设备的成本=设备成本+为设备安装发生的基础、支座等建筑工程支出+安装工程支出+应分摊的待摊支出

然后，进行相应的会计处理，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程——建筑工程”“在建工程——安装工程”“在建工程——待摊支出”等科目。

【例5-4】甲公司以出包方式建造厂房，建造过程中发生下列支出中，应计入所建造厂房成本的有（）。

A.支付给第三方监理公司的监理费

B.为取得土地使用权而缴纳的土地出让金

C.建造期间进行试生产发生的负荷联合试车费用

D.建造期间因可预见的不可抗力导致暂停施工发生的费用

【答案】ACD

【解析】为取得土地使用权而缴纳的土地出让金应确认为无形资产。

【例5-5】企业的在建工程在达到预定可使用状态前试生产所取得的收入，应当（）。

A.作为主营业务收入

B.作为其他业务收入

C.作为营业外收入

D.冲减工程成本

【答案】D

【解析】企业的在建工程在达到预定可使用状态前试生产所取得的收入，应当冲减工程成本。

【例5-6】采用自营方式建造生产用固定资产的情况下，下列项目中应计入固定资产取得成本的有（）。

A.工程领用原材料应负担的增值税

B.工程人员的工资

C.生产车间为工程提供的水、电等费用

D.企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用

E.工程项目尚未达到预定可使用状态时由于正常原因造成的单项工程报废损失

【答案】BCE

【解析】建造生产用的固定资产，工程领用原材料应负担的增值税可以抵扣，不计入成本；企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用计入管理费用。

（三）其他方式取得的固定资产

（1）投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值加上应支付的相关税费作为固定资产的入账价值，但合同或协议约定价值不公允的除外。

（2）非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产的成本，应当分别按照非货币性资产交换及债务重组准则的有关规定确定。

（3）盘盈固定资产，作为前期差错更正处理。

（四）存在弃置费用的固定资产

对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时，还应考虑弃置费用。弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如：

（1）核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务。

（2）石油天然气开采企业油气资产的弃置费用。

对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本（借：固定资产，贷：预计负债）；随后要按照摊余成本和实际利率计算利息，并计入当期财务费用。

【例5-7】甲公司经国家批准20×5年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为250亿元，预计使用寿命40年。根据法律规定，该核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用25亿元。假定适用的折现率为10%。

核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。账务处理为：

（1）20×5年1月1日，弃置费用的现值=250000×（P/F，10%，40）

　　　　　　　　　　　　　　　　　=250000×0.0221=5525（万元）

固定资产的成本=2500000+5525=2505525（万元）

借：固定资产　25055250000

　贷：在建工程　25000000000

　　　预计负债　55250000

（2）计算第1年应负担的利息费用=55250000×10%=5525000（元）

借：财务费用　5525000

　贷：预计负债　5525000

以后年度，企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用，账务处理略。

【例5-8】下列项目中，构成固定资产入账价值的有（）。

A.购买设备发生的运杂费

B.接受投资者投入固定资产支付的相关税费

C.以非货币性资产交换换入设备时支付的补价

D.施工过程中盘亏工程物资的净损失

E.固定资产达到预定可使用状态前发生的专门借款利息

【答案】ABCDE