（一）税收规定

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《试点实施办法》第四十五条规定：“纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。先开具发票的，为开具发票的当天。”

《财政部 国家税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）将上述规定修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。仅对租赁服务采取预收款方式收到的预收款即产生纳税义务。

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发〔2009〕31号第十条规定，房地产开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。

（二）企业会计准则（租赁）规定，对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。

很显然，企业会计准则对于租赁收入确认的时间晚于增值税纳税义务发生的时间。

（三）增值税会计处理的规定

《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号，以下简称《规定》）第二条（二）1项规定：按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，采用一般计税方法计税的企业，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”；采用简易计税方法计税的企业，贷记“应交税费——简易计税”科目，按照国家统一的会计制度确认收入或利得时，应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。

【例4-25】 2017年2月1日，甲房地产开发公司建造的商业大厦已接近完工，开始招租。A商贸公司准备租用两层，租期5年，年租金11100万元，租赁预约合同已经签订，签约之后20天，先预付一年的租金，2017年2月20日预付租金11100万元已经到账。2017年10月1日，甲公司将商厦的一、二层交付A公司使用，租期从商厦交付承租人使用起计算，每年按租期预付当年租金，按季度结算租赁费抵顶预付租金。请计算2017年四季度应交增值税及销售收入。

案例分析

（1）2月20日收到预付租赁费。

借：银行存款 111000000

贷：预收账款——商厦 111000000

（2）不需要开发票，计算应交增值税（销项税额）。

销售额=111000000÷（1+11%）=100000000（元）

销项税额=100000000×11%=11000000（元）(www.daowen.com)

借：应收账款——商厦增值税 11000000

贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 11000000

（3）2017年12月末甲房地产公司与A商贸公司结算2017年四季度租金2775万元，抵顶预付租金，开具了增值税专用发票。

销售额=27750000÷（1+11%）=25000000（元）

销项税额=25000000×11%=2750000（元）

借：预收账款 27750000

贷：其他业务收入 25000000

应交税费——应交增值税（销销售额） 2750000

（4）很显然，开发票时计提销项税额造成了重复计税，因此，应冲减重复计算的销项税额2750000元。

借：应收账款——商厦增值税 -2750000

贷：应交税费——应交增值税（销项税额） -2750000

（5）同时，计提商厦折旧额。

借：其他业务成本

贷：累计折旧

（6）后三个季度帐务处理同上，至2018年9月末，预收账款11100万结算为零。今后，每年在10月1日预付当年租金，按季度结算，均按上述办法处理。