《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第三十七条规定，房地产企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：

企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。

【例2-10】 2016年6月，甲房地产公司（一般纳税人）为分得办公用房，以营改增前取得的土地入股与乙房地产开发公司合作开发，土地账面价值1000万元，房产建成后，甲公司分得50%，计房产6000平方米，市场价（含税）3150元/平方米。乙公司选择简易办法计税，征收率为5%。

案例分析

《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）第三条规定，纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

甲公司的计算过程如下：

（1）分得房产公允价值（含税）=3150×6000=18900000（元）

销售额=18900000÷（1+5%）=18000000（元）

增值税额=18000000×5%=900000（元）

（2）确认转让土地使用权收入=18900000（元）

（3）转让土地的成本=10000000×50%=5000000（元）

（4）应交增值税=（18900000-5000000）/（1+5%）×5%=661905（元）

（5）土地转让利得=18900000-5000000-661905=13238095（元）

（6）应交印花税=18900000×2×0.5‰=18900（元）

（7）会计分录：

取得乙公司开具的增值税专用发票，可以抵扣进项税额，第一年抵扣60%，计54万元；第二年抵扣40%，计36万元，房产成本1800万。

1）取得不动产，并交纳印花税。

借：固定资产——房屋 18000000(www.daowen.com)

应交税费——应交增值税（进项税额） 540000

应交税费——待抵扣进项税额 360000

贷：应交税费——简易计税 900000

无形资产——土地使用权 5000000

营业外收入 13000000

借：税金及附加（印花税） 18900

贷：银行存款 18900

2）财税〔2016〕47号规定：“以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额”。计税扣除土地原价抵减的应纳增值税额。

税额抵减额=（10000000×50%）÷（1+5%）×5%=238095

借：应交税费——简易计税 238095

贷：营业外收入 238095

3）应纳税税额=900000-238095=661905（元）；恰好等于差额交税的增值税额。

4）土地使用权转让利得=13000000+238095=13238095（元），与扣除土地原件5000000元和应交增值税661905元的余额相等。

《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号）规定，自2009年1月1日起，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。

上述文件所称国家有关会计制度是指《企业会计准则》。《企业会计准则第6号——无形资产》应用指南第六条规定，企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。房地产开发企业取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。其他企业自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配。

根据上述规定，甲公司的无形资产——土地使用权账面余额还有500万元，依然在“无形资产——土地使用权”科目核算，房产成本为1800万元。