随着“营改增”的继续推进，营业税收入在地方税体系中所占比重越来越小，从长远来看，营业税无法承担作为我国地方税主体税种的责任。

财产税是对财产所有者或者使用者拥有或支配的财产的评估价值课征的一类税收，包括房产税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税、契税、车船税六项。分税制改革以来，财产税类一直是地方政府的固定收入，其收入总额从2010年6771.42亿元上升到2013年12 720.39亿元，占地方税比重从21.98%上升到24.04%，充分证明了财产税作为地方税主体税种所具有的巨大发展潜力。在分析国外构建财产税的经验和我国的实际发展基础上，应该构建财产税作为长期的地方税主体税种，这样才能使地方获得稳固的税源，提高地方政府组织财政收入的积极性。

（一）选择财产税作为我国地方税主体税种的依据

财产税作为地方税主体税种具有作用良好，税源丰富稳定，税基具有非流动性，且符合地方受益原则，是西方各国普遍选择的地方税主体税种。随着我国市场经济的发展和人均可支配收入的增加，我国选择财产税作为主体税种也具备了一定的实践基础，因此构建财产税作为我国地方税主体税种具有可行性。

1.财产税符合地方税主体税种的基本特征

从地方税主体税种的基本特征来看，财产税作为地方税主体税种具有良好品质。

（1）财产税税源丰富，对经济具有适度弹性

随着我国市场经济的深入发展，社会财富总量不断扩张，企业和居民的财产积累不断增加，从而使得房产税等财产税的税基不断扩大，为房产税提供了日益丰富的税源；家庭财富的逐渐增多也为遗产税开征提供了物质基础。财产税的计税依据多为不动产的评估价值，能够真实反映财产税的税基，且随着经济的增长，不动产的市场价值随之增长，即保持一定增长弹性，所以对财产课税可以为地方政府提供稳定的税源。

（2）税基稳定，具有非流动性

在我国现行的财产税体系中，除了车船税是对车辆、船舶等动产征税以外，其他的财产税均以土地、房屋等不动产为征收对象，具有明显的非流动性和区域特点，不能随意移动，所以税基基本是稳定的，征收财产税不会因地方税收竞争影响资源配置的效率和经济运行的效率，这使得财产税对经济的扭曲作用小，具有税收中性的特点。

（3）符合受益原则

财产税的税基具有非流动性的特点，房产、土地等不动产位居某地难以移动，地方政府提供的市政建设、治安、交通等公共服务的受益者基本都是当地居民，而政府提供的各项服务又有利于财产的增值和收益，从而形成了一种良性循环，即地区基础设施的改善推动本地区财产价值的提高，而财产价值的提高有利于拓宽税基，从而为地方政府的公共服务提供更多的财力支持。根据受益原则，纳税人如果能够获得更好的公共服务，从而促进财产增值，他们就可以接受更高的税负，从而不会发生地区转移。

（4）便于地方征管

财产税的课税对象多为不动产，而不动产坐落分散，且地段、结构、年限等各不相同，征管难度较大；计税依据相对复杂，一般是以不动产价值作为计税依据，这就需要专业的评估机构进行价值评估。由于地方政府对当地的各种财产状况比较了解，便于与本地土地、房产管理等部门合作，充分掌控税源，实施征管工作效率更高。

2.世界各国通常选择财产税作为地方税主体税种

通过对美、英、日、印尼等国地方税主体税种选择的研究可以发现，世界各国通常把财产税作为地方税主体税种，虽然各地名称不同，在美国是一般财产税，在英国是住房房产税，在日本是固定资产税，但它们都具有较丰富的收入来源、很强的地域性和非流动性且对经济的扭曲作用较小，适合成为地方税主体税种。

首先，财产税税源丰富、税基稳定。财产税在各国的地方财政收入中所占比重较大，特别是在发达国家能够达到70%以上，是地方最重要的收入来源。2009年，美国的财产税收入达到4110亿美元，占地方税收入总额的73.9%，印尼的财产税经过一系列的改革不断完善，收入占地方政府税收收入的67%。另外财产税的税基具有非流动性和区域性，通常坐落于某个区域，不会发生转移，符合地方受益的原则。

其次，各国地方税务机构普遍建立健全财产评估制度，明确财产税的计税依据，为财产税的征收提供依据。美国拥有公开透明的财产估价体系，以财产评估价格作为计税依据，从事价值评估的人员只负责核税，不负责征税，保证了评估结果的客观公正；而英国对房屋估价划分等级，依次制订收费标准，建立完整的估价体系；印尼的评估机构每三年对财产进行一次评估，但对于增值较快的财产每年都要评估，城乡财产采取统一的评估体系。

最后，各国拥有完善的征收管理体系，为财产税的征收提供便利，便于地方征管，有利于降低征收成本，防止偷税、漏税。例如，美国每个州都通过立法为税务征管工作提供了法律依据和保障，且征管与评估相独立，以保证征管过程的公正客观；英国由纳税人自行申报，税务机关于每年的4月1日向纳税人发出税单，通知其应纳税额，纳税人可以选择10个月分期付款，但如果不及时缴税的话，将面临一笔很大的罚款，另外英国的财产评估机构与财税征收部门数据联网，为征收部门的征管工作提供了依据；印尼的地方税务机关通过完善的财产税务信息管理系统对财产的信息和评估进行管理，并明确规定中央和地方政府在财产税税款征收方面的责任。

3.我国选择财产税作为地方税主体税种具有实践基础

由于财产税符合地方税主体税种的基本特征，且收入在世界各国的规模比较大，所以美国等主要国家均选择了财产税作为地方税主体税种。而在中国，选择财产税作为地方税主体税种已经具备一定的实践基础。

（1）我国城镇居民财产性收入高

自从改革开放以来，我国的国民生产总值一直保持着高增长，社会经济的飞速发展使得人民的收入水平不断提高，人均可支配收入特别是财产性收入迅猛增加，人们拥有的财产增加为财产税的征收提供了税源保障。根据中国国家统计局发布的数据显示，2013年我国国内生产总值达到568 8 45.2亿元，同比增长7.67%，人均国内生产总值也达到了41 90 8元，城镇居民家庭人均可支配收入为26 955.1元，农村居民家庭人均可支配收入为8895.9元，且已经有相当一批人进入了高收入阶层，居民财产积累逐年增多。

（2）我国财产税有良好的税基

近些年我国房地产产业发达，创造的产值占国内生产总值越来越大，为经济的快速增长做出了贡献。近几年房地产开发投资额增长速度较快，快于国内生产总值的增长速度。2013年房地产开发投资额增长到86 013.4亿元，同比增长19.8%，高于同期国内生产总值7.4%的增长速度。同时，随着人均收入的增长和居民生活水平的提高，汽车销量也随之迅猛增长，2014年国内汽车销量达到2349.19万辆，同比增长6.86%，再次创下历史新高。房地产业开发投资规模不断扩大以及汽车销售额的不断增长为房地产税和车船税提供了可靠的税基。

（3）财产税收入得到较快的增长

一直以来作为地方税的财产税收入规模不断增加，2013年，作为财产税类的房产税、城镇土地使用税、契税等6项合计达到12 720.39亿元，比2012年提升20.9%，占地方税比重达到23.6%，具有巨大的收入潜力和增长潜力，能够使地方获得稳固的税源，成为地方税的固定收入，提高地方政府组织财政收入的积极性。

（4）财产税具有作为主体税种的法律依据

财产在本质上是一个法律概念，它包括人们拥有的对于财产的占有、使用、买卖、抵押等权利，对于财产的认定需要通过国家法律来确定。宪法第13条规定“公民合法的私有财产不受侵犯”，以法律的形式确立了私有财产的保护制度；2007年通过的《中华人民共和国物权法》则进一步明确物和财产的归属主体，进一步强调了对于私人财产的保护力度。法律上的明确规定，为公民的私人财产保护提供依据，也为财产税成为地方税主体税种提供了法律后盾。

（二）财产税成为地方税主体税种尚待解决的问题

随着经济的快速发展和市场经济制度的不断完善，现行的财产税体系并未进行相应调整，出现税制设计不合理、“重流转、轻保有”、配套措施不完善等问题。

1．税制设计不合理

（1）征税范围失当

现有财产税的征税范围较狭窄，税基不完整。房产税和城镇土地使用税的课征范围仅限于城镇，不包括农村，但随着城镇化的推进，农村经济得到发展，城乡差别日益减少，许多坐落于农村的企业仍不需纳税，这样有违税收公平原则。例如，坐落在城镇与农村交界处的企业享受相同的公共产品，却缴纳不同的税收，坐落在城镇的企业须缴纳房产税和城镇土地使用税，但坐落在农村的企业免税，不仅有失公平，而且造成税收收入的流失。车船税的征税对象仅为车辆、船舶，没有考虑逐渐发展的火车、飞机、地铁等公共交通工具，造成税收的流失，财产税收入在地方税收入中所占比重较小的主要原因是财产税征税范围过小。

（2）计税依据陈旧

经济发达的国家在征收财产税时通常以土地或房屋的市场评估价值作为计税依据，财产税对经济具有弹性，随着房地产价值的增值，财产税收入也会增加。然而，我国现行的财产税类的计税依据不能反映财产的现有价值和时间价值，使税收收入缺乏增长弹性，不能随经济的发展和房地产价值的增值而增长。例如，房产税的计税依据是按照房产原值扣除一定比例，没有考虑房产随经济的发展不断升值，但随着房地产市场的快速发展，房屋价值增速很快，原有的计税依据已经不能反映房产的实际价值，造成房产税收入过小，打击地方政府征管的积极性，无法满足地方政府履行公共职能的需要。而车船税长期采用从量计征，不考虑车辆本身的价值，违背了公平原则，不利于汽车行业之间的竞争。

（3）税率设计过时

现有房产税税率有两种：一种是自有房产按房产计税余值计征，税率为1.2%；另一种是出租房按房屋出租租金计征，税率为12%。这种房产税税率设计不利于各地方政府根据本地区的经济发展状况调节收入，且这两种计税方法使得自有房屋和出租房的税负差异较大，有失公平。

（4）税收减免过多

我国主要对城镇经营性企业的房产征税，对城镇居民的非营业性房产以及位于农村的房产免税；对名胜古迹、宗教寺庙、公园自用的房产免税；对行政机关、军队自用的房产和土地免税；对用于教学、医疗、科研的房屋免征契税等。这些减免造成税收大量流失以及税收横向不公平。

2.重流转、轻保有

我国不动产市场一直有个突出的问题就是流转环节税负过重，保有环节税负较轻。我国现行房地产税收制度包括土地购置、房地产交易、房地产保有3个环节。其中土地购置环节、房地产交易环节属于流通环节，设置有土地增值税、契税等多达7个税种，且税额较大，导致房产企业税负较重，居民购房成本较大，房价居高不下；然而，在不动产保有环节仅设置房产税和城镇土地使用税，这两个税种税率较低且具有较大的免税范围，税收收入水平较低，使得保有环节税负较轻，导致税收大量流失，不利于土地有偿使用市场的完善。以河南省的房地产行业为例，虽然房地产行业对地方财政收入贡献较大，但多集中在流转环节，保有环节房产税收入规模有限。以河南省为例，2013年河南省税收收入达到1764.71亿元，其中与房地产行业有关的房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税和契税收入总和为503.97，占河南省税收收入的28.59%，仅次于营业税，但其中耕地占用税、土地增值税和契税都是房地产交易环节的税收，真正财产性房地产税（房产税、城镇土地使用税）收入之和为119.03亿元，占河南省税收收入的比重仅为6.75%，收入规模严重不足。(www.daowen.com)

3.财产税配套设施不健全

财产税征管较为复杂，需要有科学有效的配套设施，但目前我国财产税配套制度尚不健全，主要表现在下面几方面。

（1）财产评估制度不完善

首先，我国缺乏统一的不动产评估机构，虽然近年来财产评估行业发展较快，评估机构包括国土资源部设立的土地评估机构，建设部下设的房地产评估机构以及国资委下设的资产评估机构，但不同的评估部门对同一不动产的评估有可能得出不同的评估价值，评估结果缺乏权威性；其次，专业评估人员存在较大缺口，虽然专业的评估人员包括注册房地产评估师、土地估价师、注册资产评估师等，但税务机关仍然缺乏相关的评估人才；再次，评估技术不成熟、评估标准模糊等，这些严重阻碍了财产评估市场的发展。

（2）财产登记制度刚刚起步

长期以来我国对纳税人的个人财产没有全面的统计和了解，没有制订相关登记管理制度，以至于无法掌握纳税人的实际纳税能力，自2015年3月1日起开始实施不动产统一登记制度，有利于加快房地产税、遗产税等税种的建设步伐，但财产登记制度刚刚起步，不管是实施范围还是影响程度都还较小，需要长时间的发展和完善。

（三）构建财产税作为地方税主体税种的建议

随着我国市场经济的快速发展和财税体制改革的深入推进，国民收入水平不断提高，居民私人财产大大增加，财产税体系的地位越来越重要，作为地方税主体税种成为必然趋势，但是现阶段相关税种尚不完善，需要经过一系列改革，重构财产税体系，尽快将财产税培养成为地方税主体税种，使之充分发挥组织财政收入、调节居民财富差距的作用。现阶段完善我国财产税体系要改革房地产税和车船税，开征遗产税与赠予税。

1.改革房地产税

房地产税是对拥有房地产的纳税人在持有环节征收的一种财产税，主要包括房产税、城镇土地使用税，也涉及与房地产直接相关的耕地占用税、土地增值税和契税。

改革房地产税能为地方财政提供丰富税源。我国财产性房地产税收入规模较小，其主要原因是征税范围有限，税收的优惠和减免较多，对个人住房和用地多属于免征范围。随着房地产市场日趋成熟，居民住房条件不断改善，近年来我国房地产投资快速增长，2013年全国房地产开发投资86 013.4亿元，比上年名义增长19.79%，其中，住宅投资58 950.8亿元，增长19.4%，占房地产开发投资的比重为68.54，值得一提的是，从2004年至2013年的数据可以看到，近10年以来，住宅投资占房地产投资的比重几乎都达到70%左右，可见，住宅是房地产项目中的最重要组成部分，如果减少对个人住房的免税，将为房地产税收增加大量税源。

（1）要清费立税，建立统一的“房地产税”

目前，我国房地产税制中重交易轻保有，且在流动交易阶段税费项目繁多、税种交叉重复，不仅有房产税、城镇土地使用税和契税等，还包括大量的收费行为，其中最重要的收费项目就是“土地出让金”，不利于对房地产相关税收的征收管理，因此建立统一的“房地产税”应该合并现行的房产税和城镇土地使用税，因为房地产的价值是由房产和其附属的土地共同构成的，对房产价值和土地价值的统一体征税，既符合房地产调控从交易环节调控转变到存量环节调控的要求，也符合国际惯例。“土地出让金”具有租金的性质，即纳税人享有土地使用权，所有“土地出让金”类似于土地使用税，可以先并入“城镇土地使用税”，再并入“房地产税”，同时取消其他不合理的收费。合并建立统一“房地产税”，不仅是精简税种，规范房地产税收体制的要求，更是建立和完善财产税体系的开端。

（2）要适当拓宽税基

房产税和城镇土地使用税仅对城市、县城、建制镇和工矿区的房产和土地征税，且减免项目很多，为了扩大房地产征税范围，可以根据各地的实际情况，将农村、部分事业单位和居民住房纳入征税范围，并规范税收减免，以公平税负。随着农村地区城镇化水平的提高，将农村纳入房地产税的征收范围，在不增加农民负担的基础上可以扩大税基。随着事业单位市场化程度的加深，很多事业机构拥有自主房产权，因此应该取消相应的免税政策，并开征适当的房地产税。再则，由于近年来居民住房商品化程度越来越高，从而加大了贫富差距，为了调节居民的收入分配，应该对居民非经营性自住房屋征税，依据房产的用途和性质区别对待。

（3）要明确计税依据

我国现行的房产税有两套不同的计税依据：用于出租的房产以租金作为计税依据，其他房产以房产原值扣除10%～30%的比例后的余值作为计税依据；城镇土地使用税采用纳税人占有的城镇土地面积为计税依据，这些计税依据明显滞后于经济发展，与房地产的实际价值不符。而大多数国家均以不动产的评估价值作为计税依据，例如英国由完善的评估机构对房产进行评估，然后划分不同等级，相同等级征收相同税额。我国应该根据实际情况，按不动产的评估价值的扣除值课税，评估价值可以规定几年确定一次，若房产价值发生重大变化，应及时重新评估。税收随房产价值的变动而变动，可以客观反映房产的真实价格，避免房产市场存在的税负不公现象，体现了公平纳税的原则。

（4）要合理确定税率

大多数国家的不动产税采用的是比例税率，也有部分国家实行累进税率，还有个别国家针对不同用途的房产规定不同的税率。我国现行的房产税实行12%和1.2%的比例税率，城镇土地使用税则采取定额税率，在合并构建房地产税后，我国在制订房地产税税率时，也可以采取比例税率，但由于各个地区经济发展不均衡，不宜实行统一税率，应对不同地区、不同用途的不动产实行差别税率，由中央政府规定一个税率幅度，地方政府在规定的幅度内考虑本地区经济发展水平来把握和确定具体税率，这样不仅增加了财产税收入，而且调动了地方政府组织财政收入的积极性。总的来说，应该对中小城市的房地产实行较低税率，对大城市的房地产实行较高税率；对普通住房实行较低税率，对高级别墅等实行较高税率。

（5）要完善不动产登记制度和价格评估制度

自我国推行住房商品化改革以来，房屋种类繁多，房产管理部门登记和管理制度不完善，税务部门难以准确掌握房源信息，因此健全我国不动产登记制度，一要摸清房产存量，推行财产登记实名制，增强财产的透明度；二要加强产权登记制度，完善产权买卖和租赁管理；三要建立税务部门和房产主管部门关于房产税信息的统一系统。我国在2015年3月1日正式建立了不动产登记制度，迈出了财产登记制度的第一步，应该继续加大宣传力度，建立信息数据库，制订相关的法律法规，保障财产登记的顺利开展。

房产的价值随着经济的发展而变化，按房屋原值计征房产税不仅导致税收流失，还会带来税负不公，因此要按照房屋评估价值计征房产税，这就需要建立不动产价值评估体系，作为科学合理征收房地产税的重要保障。目前，我国专业的财产评估人才缺乏，评估机构权威性不足，评估标准比较模糊，评估技术亦不成熟。因此，需要加快财产评估制度的建立。首先要建立良好的不动产交易市场秩序，规范土地出让市场和房产交易市场的秩序，以获取财产的公允价值。其次，整合相关部门，组织专业人才，着手制订全国统一的房地产评估细则。再次，由政府部门下设财产评估机构，制订评估标准和准则，独立于地方税务机关和国土部门，保证财产评估结果的公正和客观。最后，提高评估人员的专业素质，严格评估人才的资格审核，对现有的财产评估人员进行培训，发展社会中介机构成为财产评估的辅助力量。

（6）要探索有效的征管体系

现行的房产税征管模式由税务机关整合房产信息，甄别减免项目，再派出人员进行征收，由于现行房产税征收范围较小，税务机关的工作量尚且不大，但一旦扩大到个人，征管任务加大，甄别大量的免税项目将大大降低征管效率，原来的征管模式将不适用改革后的房地产税。研究美、英、日等国的财产税体系可以发现，它们都拥有规范健全的征管体系和制度，通过纳税人自行申报、健全信息管理系统以及建立惩罚机制等方法，提高了税务机关的征管效率。因此，我国应该采取纳税人自行申报的纳税方式，由纳税人填写纳税申报表，确定其住房适用的征收档次，税务机关在纳税人自行申报的基础上确立应纳税额并发送缴款通知单。纳税人应在规定期限内缴纳税款，逾期未缴纳的将会被罚款。

2.改革车船税

我国自2007年7月1日起开始实施《中华人民共和国车船税暂行条例》，把车船使用税和车船使用牌照税合并为车船税。车船税经过了一系列改革，2012年1月1日正式实施《中华人民共和国车船税法》，将车船税条例上升为全国人大法律。

车船税具有明显的财产税性质，是对“保有”环节的车船征收，目前，在我国个人住房房产税改革试点起步初期，遗产与赠予税尚未开征的情况下，改革车船税对完善我国财产税，为地方政府组织财政收入有着重要意义。

近年来，我国市场经济体制不断完善，人均收入水平逐步提高，汽车销量也随之迅猛增长，征收车船税可以获得更多的税收收入，完善财产税制度；汽车的绝对数量大幅增加，但人数众多的农民仍然消费不起，相比之下，拥有车的居民显然是掌握更多财富的人，征收车船税在一定程度上可以调节居民的收入分配；汽车增加同时带来交通拥堵、环境污染等问题，以“排量”为计税依据征收车船税在一定程度上起到促进节能减排的作用。但由于车船税收入较少，税率和计税依据陈旧，往往被看作一个财政功能薄弱的小税种。

针对车船税在征税范围、计税依据等方面存在的问题，给出以下建议：

（1）扩大征税范围

现行的车船税将在车船管理部门登记的车辆、船舶作为征税对象，但没有考虑火车、飞机、地铁等公共交通工具，随着我国经济的快速发展和新的制造技术的研发，将不断出现新的交通工具，因此车船税应适当扩大车船税的征税范围，将火车、飞机、地铁等交通工具纳入征税范围，并随着新的交通工具的出现不断调整。

（2）改革计税依据

受历史习惯及征管技术的影响，我国车船税长期采用按“辆”征收的计税依据，没有顾及车船的价值，违背了公平原则，车船税法将计税依据设计为“按排量征收”，更多地承载了政府节能减排的政策功能，虽然同一品牌的汽车排量与价格具有正相关关系，但不同品牌汽车中，尤其是在一般品牌和国际知名品牌间，排量和价值之间却不存在明显的联系。国外很多国家以车船的价格为主要计税依据，综合考虑排气量等因素，对达到一定排放标准的汽车免征车船税。我国可以在借鉴国外经验的基础上，将“按价值征收”和“按排量征收”结合起来，实行“双轨征收”，既达到组织财政收入和实现节能减排政策的目标，又符合税负公平的原则。

（3）改革税率

关于车船税的税率，应将固定税率改为比例税率，并综合考虑车船价值和排量，划分不同的比例税率，排气量越小适用税率越低，反之亦然，通过税率的改革用以公平税负，鼓励纳税人保有节约环保型车船，有利于资源节约和环境保护。

3．开征遗产税和赠予税

遗产税和赠予税是财产税体系的重要组成部分，是对财产无偿流转环节课征的税收，开征遗产税和赠予税不仅可以弥补我国在无偿转让环节税收的缺位，完善财产税体系，增加地方政府的税收收入，而且在调节收入分配、平衡社会公众心理等方面具有重要意义。改革开放以来，人民生活水平不断提高，但收入差距也在逐年扩大，城乡之间、区域之间以及行业之间的收入差距不断扩大。例如，2013年城镇居民人均可支配收入为26 955.1元，农村居民人均纯收入8895.9元，两者相差3倍，加上城镇居民享受的养老、失业保险，最低生活救济等农村居民望尘莫及的隐性收入，城乡收入的差距远大于3倍。在征税范围和纳税人方面，我国遗产税和赠予税的征税范围应为财产所有者生前所有的财产，并以遗产的继承人、受赠人为纳税人，由遗产管理者或执行者进行代扣代缴。同时，对部分特殊财产进行减免税。例如：为了保护文物，建议属于文物的遗产给予免税，为了保护企业的生产积极性，对生产经营性财产给予免税。

在计税依据方面，应为以遗产总额或赠予的财产总额评估价值减去法定扣除项目后的财产净值或赠予净值。为了使税负更加合理，遗产税和赠予税规定法定扣除项目，包括被继承人的丧葬费、捐赠给政府、教育和其他社会公益事业的遗产、被继承人的社保基金等。

在税率选择方面，为了体现量能负担的原则，可以参照个人所得税，实行多级超额累进税率，以增强调节收入分配的功能。但由于经济发展阶段和程度的限制，总体税率设置不宜太高，否则会打击纳税人积累财富的积极性，导致大量逃税行为或奢侈浪费行为的出现。

在评估制度方面，由于计税依据是遗产总额或赠予的财产总额评估价值减去法定扣除项目后的财产净值或赠予净值，因此需要对遗产进行评估，目前，我国评估体系尚不健全，对财产的评估难度较大，因此需要完善财产评估制度，推进财产登记制度和财产申报制度，同时建立专业的遗产评估机构，选择合理的评估方法，税务部门根据评估结果进一步评估，以构建公正公平的财产评估体系。

在税收征管方面，对遗产税和赠予税并行征收，也就是说，只要发生赠予行为就对赠予税单独征收，而生前缴纳过的赠予税不能在遗产税中扣除。