咨询实例

2012年6月，某市主管地税机关在对独资企业HY机械制造厂2010年度的个人所得税以及其他地方税种的纳税情况进行检查时，发现了以下问题：

其一，企业于2010年6月30日向投资者杨某其弟支付借款利息30000元（利率为12%），未代扣代缴个人所得税，根据税法规定公司应该赔缴。应赔缴个人所得税为6000元（250000×12%×20%）。

其二，支付借款利息超过银行同类、同期贷款利率（6%）的部分已经在计算企业所得税时在税前扣除，而根据现行个人独资企业所得税政策规定不得在税前扣除。2010年全年生产、经营所得为60000元，杨某其弟已缴纳个人所得税6550元。

对于上述问题，税务人员指出，该企业应当调增应纳税所得额16000元[250000×（12%-6%）]。

税法规定：投资者的费用扣除标准，由各省、自治区、直辖市地方税务局参照个人所得税法“工资、薪金所得”项目的费用扣除标准确定。投资者的工资不得在税前扣除。主管税务机关核定投资者杨某的费用扣除标准为每月2000元，全年合计24000元。则HY机械制造厂需补缴个人所得税4900元[（60000+16000-24000）×35%-6750-6550]。

以上两项合计为10900元。地税机关按税法规定对HY机械制造厂的违法事实作出了补税10900元的决定，同时根据税收征收管理法规定对其作出罚款一倍的处理意见。

这样，HY机械制造厂和杨某累计要缴纳个人所得税17450元（6550+4900+6000），罚款10900元。

筹划思路

正当杨某拿着《税务违法处理决定书》和《税务违法处罚决定书》筹款前往税务局的路上，遇到了税务咨询专家马云峰，杨某便向马云峰讲起此事。当马云峰问清税务机关的检查情况后，想起杨某当初曾向自己咨询过企业开办的税收问题，于是提醒他：“当初我曾建议你将借款办企业改为合资办企业的，你没有按这个意见办吗？”

一句话点醒了梦中人。原来，当年HY机械制造厂的老板杨某出资25万元，又向其弟借了25万元，想开办一家个人独资企业。当杨某准备拿着注册会计师的验资报告到工商部门办理《法人营业执照》时，接受了税务专家的建议，与其弟商量，将他的25万元借款改作投资，2010年1月兄弟俩按照《合伙企业法》的规定申请注册成立了合伙企业。

由于企业成立后仍是杨某负责经营，其弟很少介入公司管理事务，企业的会计没有注意到这个变化，在进行具体的会计处理时，仍以独资企业的方法操作。杨某按年利率12%向其弟支付了利息3万元（银行同期贷款利率为6%）。2010年度，企业账面实现利润6万元，HY机械制造公司适用个体工商户个人所得税政策，杨某向主管地税机关申报缴纳了个人所得税6550元[（60000-24000）×30%-4250]。

而事实上，两个人作为合伙股东，不应在税前支付其弟的30000元“利息”，而应在税后进行利润分配。在其他因素不变的情况下，合伙企业的应纳税所得额应当是90000元（60000+30000）。

税法规定：合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。如果杨某与其弟在合伙协议中未约定分配比例，则两人的应纳税所得额均为45000元。二人应分别申报缴纳个人所得税2950元[（45000-24000）×20%-1250]。

二人合计应承担个人所得税为5900元（2950×2），比现行会计核算方法减少个人所得税11550元（17450-5900）。

“现在应该怎么办？”杨某不知所措地问。

马云峰告诉他，对于这个案件的处理，企业和税务机关都存在工作不细致的问题。作为企业的会计人员，如果按照相应的企业性质进行会计核算，就不会发生这个问题；而税务稽查人员在进行检查取证时，如果根据工商部门发放的营业执照确认企业的性质，也就不会产生如上错误。因此，杨某可以持HY机械制造厂的营业执照与税务机关联系，陈述情况，提请税务机关更正。如果税务机关不预受理，则依法缴清税款后进行行政复议。

于是，杨某在马云峰的指导下，草拟了一份《情况说明书》，就企业性质和生产经营的情况作了详细说明，对企业会计人员的核算错误作了自我批评，同时请求主管税务机关对有关问题进行重新核实。

一个月以后，杨某激动地告诉马云峰，事情解决得非常顺利。(www.daowen.com)

筹划点评

许多人认为，由于个人独资企业与合伙制企业都适用个体工商业户个人所得税法，不再征收企业所得税，因此，两者的税收并不多。在具体操作过程中，许多人也不再细究具体细节上的问题。事实上，个人独资企业与合伙制企业在具体征税过程中存在差别，如果纳税人在具体操作过程中能够注意到这一点，就可以进一步享受到税收筹划上的好处。

这里需要提醒纳税人注意的是：如果上述业务发生在2011年9月1日以后，其情况将发生变化。

其一，关于银行利息的税前列支问题。

根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）的有关规定，《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）就金融企业同期同类贷款利率确定问题明确，自2011年7月1日起，根据《实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。

在“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。

其二，个人所得税的适用税率及免征额问题

自2011年9月1日开始，个体工商户的生产、经营所得按年度计算缴纳个人所得税，适用5%～35%的超额累进税率。投资者的费用扣除标准参照个人所得税法中“工资、薪金所得”项目的费用扣除标准确定，投资者的工资不得在税前扣除。但是，可以扣除费用标准为每年4.2万元。

背景资料

个体工商户的生产、经营所得按年度计算缴纳个人所得税，适用5%～35%的超额累进税率。税率表如表8-1所示：

表8-1 个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得个人所得税税率表

个体工商户生产、经营所得应纳税额的计算公式为

应纳个人所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号）规定，投资者的费用扣除标准参照个人所得税法“工资、薪金所得”项目的费用扣除标准确定，投资者的工资不得在税前扣除。根据《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业自然人投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财税[2011]第062号）规定其费用扣除标准为每年4.2万元。

投资者的费用扣除标准，由各省、自治区、直辖市地方税务局参照个人所得税法“工资、薪金所得”项目的费用扣除标准确定。投资者的工资不得在税前扣除。

合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。