某市地税局稽查局2013年3月18日，对个人独资企业CL房地产公司进行纳税时，发现该企业2012年度存在如下情况，2012年度实现生产经营所得100000元，发生投资性亏损30000元。该企业在进行个人所得税申报时，将该投资亏损作为企业生产经营所得统一纳税，应纳税额为9750元[（100000-30000）×35%-14750]。

稽查人员认为：税法明确规定，个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。因此，对纳税人取得的投资收入应该另作处理。既然与投资有关的“利息、股息、红利所得”不并入企业的收入，那么，与投资有关的损失也不能并入企业的收入。

税务机关认定CL房地产公司应补缴个人所得税10500元（30000×35%），同时，根据税收征收管理法第六十三规定，给予CL房地产公司罚款一倍的行政处罚。

上述案例所反映出来的问题在我国目前不是个别现象。由于我国的个人所得税政策是按项目设定税率的，生产、经营所得适用5%～35%的五级超额累进税率，而利息、股息、红利所得按20%的税率征税。税率的差别使人们产生规避税收的心理，在实际工作中一旦操作不当，就会造成大家所不愿看到的结果。利用不同项目的税率差别进行税收筹划是一个很好的思路。因为，税法并没有对每一个项目都规定不能合并纳税。

咨询实例

MB五金制品公司是一家个人独资企业，2012年度实现生产经营所得100000元，另外，取得财产转让收益41700元（不动产原值30万元，已提折旧20万元，转让价15万元，转让过程中发生的费用为8300元）。试问，该企业应该如何缴纳个人所得税？

筹划分析

MB五金制品公司2012年取得两笔收入，从理论的角度来分析，一般存在以下两种纳税方案。

【方案一】合并纳税。

该财产作为企业的财产，转让收益并入生产、经营所得统一纳税。则MB五金制品公司应缴纳个人所得税额为34845元[（100000+41700）×35%-14750]。

【方案二】分别纳税。

该财产作为投资者个人的其他财产，转让收益按“财产转让所得”单独纳税。

在这样式的情况下，“财产转让所得”应缴纳的个人所得税额为8340元（41700×20%）。

“生产、经营所得”应缴纳的个人所得税额为20250元（100000×35%-14750）。

投资者合计应缴纳个人所得税税额为28590元。

方案二比方案一减轻税负6255元（34845-28590）。

通过以上分析，我们可以发现，将不同项目分开核算，分别纳税对投资者有利。这个思路是不是一般的规律呢？如果我们将上例中的数据作一下调整，假设MB五金制品公司财产转让价格为60000元，转让过程中MB五金制品公司发生的税费为3300元，则转让收益为

60000-（300000-200000）-3300=-43300（元）(www.daowen.com)

两种方案计算的应纳税额如下：

方案一：合并纳税。

公司转让财产所取得的损失应该在生产经营所得中扣减，则应缴纳个人所得税额为5095元[（100000-43300）×35%-14750]。

方案二：分别纳税。

“财产转让”所得为负数，所以应纳税额为零。

“生产、经营所得”应缴纳个人所得税额为20250元（100000×35%-14750）。

两项所得合计应缴纳的个人所得税额为20250元。

在这样的情况下，同样的操作却产生不同的结果。方案二比方案一增加税负15155元，出现这种情况的原因是，方案一可以将公司转让财产时所发生的亏损在生产经营所得中冲减，从而减少个人所得税应纳税额。因此，如果公司出现亏损时，就应该考虑合并纳税。这时候应选择方案一。

如果上例中企业实现的生产、经营所得金额不同，而对应不同级距的个人所得税税率，则会产生不同的结果。但是无论如何对应，只要生产经营所得所适用的税率与财产转让所得所适用的税率不同，分开或合并核算的税收负担就会不同，纳税人可以根据所得的预期实现情况，通过测算，以选择一个较满意的税收负担方案，从而达到减轻税负的目的。

筹划点评

按照《中华人民共和国个人独资企业法》的规定，个人独资企业的投资人对企业债务承担无限责任。由于个人独资企业的投资人是一个自然人，对企业出资多少、是否追加资金或减少资金、采取什么样的经营方式等事项均由投资人一人做主。从权利和义务上看，出资人与企业是不可分割的。投资人对企业的债务承担无限责任，即当企业的资产不足以清偿到期债务时，投资人应以自己个人的全部财产用于清偿，这实际上是将企业的经营与投资人的责任连为一体。正因为如此，《个人独资企业法》没有对投资者注册资金的最低限额作明确规定。

对于个人独资企业来说，企业的财产即是投资人的财产，虽然个人独资企业投资人对企业的债务要承担无限责任，但是，投资人的财产和企业财产仍然有明确的区别：一是《个人独资企业法》明确规定，投资人申办个人独资企业时，要申报出资，这一出资的财产与投资人的其他财产不同；二是企业应有一定稳定独立的资金，这是企业生产经营的需要；三是将两者的财产加以区别，有利于计算企业生产经营成果。

《个人独资企业法》对企业资金的增减不作特别要求，给纳税人通过增资或减资以影响纳税提供了税收筹划的空间。

背景资料

国税函[2001]84号文件明确规定，个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号）规定，从2000年1月1日起，对个人独资企业按“生产、经营”所得征收个人所得税，不再征收企业所得税。《通知》第四条规定，个人独资企业以每年一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额为生产经营所得，其中，纳税人的收入总额，是指企业从事生产经营以及与生产经营有关的活动所取得的各项收入，包括商品（产品）销售收入、营运收入、劳动服务收入、工程价款收入、财产出租或转让收入、利息收入、其他业务收入和营业外收入。根据此项规定，如果个人独资企业将账面的固定资产对外出租或转让，其取得的收益不再按“财产租赁所得”或“财产转让所得”项目征税，而是并入企业的应纳税所得额统一按“生产经营所得”项目征税。但如果投资者将个人拥有的与企业生产经营无关的固定资产用于对外出租或转让，则对其取得的收益，应按“财产租赁所得”或“财产转让所得”项目单独征收个人所得税。因此，如果投资者将可用于经营的财产投入企业（增资），或将其所有的财产从企业账面中抽出（减资），就可以改变其财产出租、转让收益的应税项目和适用税率，从而达到减轻税收负担的目的。