从外部租房给职工使用在会计处理上，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。会计处理为

借：管理费用等

贷：应付职工薪酬

借：应付职工薪酬

贷：银行存款

在税务处理上，根据《个人所得税法实施条例》第二十五条规定，租赁住房供职工无偿使用的，每期应付的租金不应计入相关资产成本或当期损益，应作纳税调增。对于职工个人来说，无偿使用企业房产，相当于基于任职或受雇原因而取得的“其他形式的经济利益”，应当按照公允价格缴纳个人所得税，税款由企业代扣代缴。

如果职工以发票形式向企业报销住房租赁费用，在个人所得税的处理上应当区分外籍个人和非外籍个人两种不同情况。《国家税务总局关于外籍个人取得有关补贴征免个人所得税执行问题的通知》（国税发[1997]54号）规定，外籍个人以非现金或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴等补贴，免征个人所得税。对企业支付给非外籍个人的住房租赁费用，根据《个人所得税法实施条例》第十条的规定，应当并入其当月工资、薪金所得，依法计算扣缴个人所得税。

另外，对企业实报实销的住房租赁费用，如果是合理的支出，在企业所得税方面，根据企业所得税法及实施条例规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，是准予在税前扣除的。

筹划分析

对于GF公司而言，他们于2012年1月高薪引进了技术专家蔡某。蔡某平时每月的工资报酬为3万元。为了保证蔡某能够发挥其聪明才智，为企业服务，企业同时进行实物激励，企业为蔡某付现60万元，当月给他在市中心购置价值60万元的商品房（符合公司所在地普通住宅的标准，其中土地价款为10万元）一套，但前提条件是蔡某必须为企业服务6年，如果未满6年，则企业收回房产。另外按照市场发展趋势估算，6年后，该商品房价值将会升值至110万元。

为进行精确计算，假定GF公司2012～2017年的企业所得税税率均为25%，GF公司实行工资总额据实在企业所得税税前扣除的方式，每年公司不考虑此购房事项时税前利润为1000万元。GF公司当地的契税税率为3%，城市维护建设税税率为7%，教育费附加征收率为3%。资金的利率为6%。

面对这样的情况，企业有三种方案可供选择：①企业直接出资为蔡某购买商品房；②借钱给蔡某买房；③企业买房然后赠与蔡某。哪个方案更好呢？下面我们进行分析。

【方案一】企业直接出资为蔡某购买商品房。

企业直接出资购买商品房，所购房屋发票和产权证均填写蔡某姓名，6年后，房产归蔡某所有，另外由蔡某个人负担契税1.8万元（因蔡某符合广州市专家人才的标准，可以享受广州市5万元的免税专家安家费补贴。公司在合同中注明5万元为专家安家费补贴，另外55万元为工资补助。）在此方案中，企业涉及企业所得税，个人涉及个人所得税、契税和印花税。下面计算企业与个人税收负担的现值（折现时点2012年1月1日，企业所得税纳税时间为每年的12月31日）：

1.企业税收负担

根据题中条件，其实是公司付现金55万元作为蔡某的预付工资。会计应先计提应付职工工资进入成本费用，然后再用现金或银行存款发放工资。

另外付5万元作为专家安家费，在管理费用中列支。公司账上没有房屋的记录。公司可以将60万元的工资费用在企业所得税税前扣除，折现后的企业所得税为-600000×25%÷1.06=-141509（元）。

2.个人税收负担

（1）购房需缴纳的印花税根据《印花税条例》及实施细则规定，印花税只对税目税率表中列举的凭证和经财政部确定征税的其他凭证征税。“产权转移书据”税目中的财产所有权的范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所书立的书据，以及企业股权转让所立的书据。所有权转移所书立的书据印花税税率为0.05%。另外，《财政部 国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税[2006]162号）中规定“对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同按产权转移书据征收印花税”。

需缴印花税=600000×0.05%=300（元）

（2）需缴纳的购房契税为

600000×3%=18000（元）

（3）个人所得税。《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业以实物向雇员提供福利如何计征个人所得税问题的通知》（国税发[1995]115号）中规定：“近来一些地区反映，有些外商投资企业、外国企业（以下简称企业）为符合一定条件的雇员购买住房、汽车等个人消费品，所购房屋产权证和车辆发票均填写雇员姓名，并商定该雇员在企业工作达到一定年限或满足其他条件后，该住房、汽车的所有权完全归雇员个人所有。关于个人取得上述实物福利如何计征个人所得税问题，根据《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称税法）第二条以及税法实施条例第十条的规定，个人取得实物所得应在取得实物的当月，按照有关凭证上注明价格或主管税务机关核定的价格并入其工资、薪金所得征税。考虑到个人取得的前述实物价值较高，且所有权是随工作年限逐步取得的，经研究，我局意见，对于个人取得前述实物福利可按企业规定取得该财产所有权需达到的工作年限内（高于5年的按5年计算）平均分月计入工资、薪金所得征收个人所得税。”应按照该文件规定缴纳个人所得税。

根据《个人所得税法》第四条第七款：“按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费，免纳个人所得税。”和广东省广州市5万元的专家安家费免征个税的规定。则有：

月应税所得=（600000-50000）÷60=9167（元）

前60个月的月个人所得税=（9167+30000-3500）×30%-2755=7945.1（元）

不发住房补贴时的月个人所得税=（30000-3500）×25%-1005=5620（元）

月增加的个人所得税=7945.1-5620=2325.1（元）

60个月个人所得税折现值=2325.1×（P/A，0.5%，60）=2325.1×51.72556=120267（元）

（备注：年利率为6%，月利率为0.5%，期间为60个月）

蔡某个人税收负担为：300+18000+120267=138567（元）

3.企业与个人税收负担合计为

-141509+138567=-2942（元）

【方案二】借钱给蔡某买房

由蔡某写借条后向企业借钱60万元，由蔡某购置商品房，所购房屋发票和产权证均填写蔡某姓名。同时，企业以年终一次性奖金的形式在6年内按每年10万元将60万元房款支付给蔡某。同方案一，第一年中有5万元的安家费免征个税。

1.企业税收负担

（1）每年10万元工资（其中：第一年为5万元的安家费和5万元的年终奖）所负担的企业所得税为

-100000×25%=-25000（元）

企业所得税折现值为

-25000×（P/A，6%，6）=25000×4.91732=-122933（元）

（2）应收个人的利息有关的营业税和企业所得税。《国家税务总局关于财政资金增值收入征收营业税问题的批复》（国税函[2001]1007号）第一条规定：“根据《国家税务总局关于印发<营业税问题解答（之一）>的通知》（国税函发[1995]156号）第十条的规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按‘金融保险业’税目征收营业税。”《税收征收管理法》第三十五条第（六）款规定：“纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。”《税收征收管理法实施细则》（国务院令[2002]362号）第四十七条规定：“纳税人有《税收征收管理法》第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：（一）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税收负担水平核定；（二）按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；（三）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；（四）按照其他合理方法核定。采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。”根据上述规定可知：

蔡某每年应支付公司的利息基数分别为60万元、50万元、40万元、30万元、20万元和10万元。相应公司应负担的营业税和企业所得税分别为

60000×6%×[5.5%+（1-5.5%）×25%]=10485（元）

500000×6%×[5.5%+（1-5.5%）×25%]=8738（元）

400000×6%×[5.5%+（1-5.5%）×25%]=6990（元）

300000×6%×[5.5%+（1-5.5%）×25%]=5243（元）

200000×6%×[5.5%+（1-5.5%）×25%]=3495（元）

100000×6%×[5.5%+（1-5.5%）×25%〕=1748（元）

上述公司应负担的税收折现值为

10485×（P/F，6%，1）+8738×（P/F，6%，2）+6990×（P/F，6%，3）+5243×（P/F，6%，4）+3495×（P/F，6%，5）+1748×（P/F，6%，6）=31534（元）

（3）企业税收负担合计为

-122933+31534=-91399（元）

2.个人税收负担

（1）蔡某每年计算缴纳的个人所得税为

100000×20%-555=19445（元）

（其中第一年为50000×10%-105=4895元）

6年共计=19445×（P/A，6%，6）-（19445-4895）÷1.06=19445×4.91732-13726=81891（元）

（2）应缴印花税=600000×0.05%=300（元）

（3）应缴契税=600000×3%=18000（元）

（4）个人税收负担合计=81891+300+18000=100191（元）

3.企业与个人税收负担合计为

-91399+100191=8792（元）

方案一和方案二相比，方案一较佳。

【方案三】企业买房然后赠与蔡某(www.daowen.com)

首先以企业的名义购置商品房，所购房屋发票和产权证均为企业（此时由企业负担契税18000元）。6年后，企业再将房产赠与蔡某。假设该住房公司按政府规定价格租给蔡某使用，年租金12000元，该处房屋的土地使用税8000元/年。

此方案中，公司涉及营业税及附加、印花税、契税、房产税、土地使用税和企业所得税，蔡某个人涉及印花税、个人所得税和契税。下面分别计算：

1.企业税收负担分析

（1）外购及使用的税收负担分析：

1）应缴印花税=600000×0.05%=300（元）（印花税计入房屋原值中计提折旧）。

2）应缴契税=600000×3%=18000（元）（契税计入房屋原值中计提折旧，房屋固定资产的入账价值为618300元）。

3）应缴企业所得税，按20年折旧，残值率为5%，年折旧为29369元[（600000+300+18000）×（1-5%）÷20]。

企业所得税支出为=-29369×25%×（P/A，6%，6）=-7342.25×4.91732=-36105（元）

4）外购及折旧抵税税收负担小计=-36105+300+18000=-17805（元）。

（2）公司持有住房期间的税收负担分析：

1）营业税及附加。

《关于调整住房租赁市场税收政策的通知》（财税[2000]125号）第一条：“对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房，包括企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房；房管部门向居民出租的公有住房；落实私房政策中带户发还产权并以政府规定租金标准向居民出租的私有住房等，暂免征收房产税、营业税。”的规定，此出租收入免税。

2）房产税根据财税[2000]125号第一条规定，免税。

3）城镇土地使用税每年8000元。

4）每年应缴纳的企业所得税=12000×25%-8000×25%=1000（元）。

5）持有期所有税收负担折现值=（1000+8000）×（P/A，6%，6）=9000×4.91732=44256（元）。

（3）6年后无偿赠送时税收负担分析：

1）营业税及附加。

《营业税暂行条例实施细则》（财法字[1993]40号）第四条规定：“单位将不动产无偿赠与他人，视同销售不动产。”和《财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）规定：“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。”

应纳营业税税额=（1100000-600000）×5%×（1+7%+3%）=27500（元）

2）应缴印花税=1100000×0.05%=550（元）。

3）《土地增值税暂行条例实施细则》（财法字[1995]6号）第二条规定：“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物取得的收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。”但因为方案三中赠与的主体不合免税的规定，所以应缴纳土地增值税。假设旧房的重置成本评估值（不含土地价款）为100万元，成新率为70%，评估费为1万元。

关于计算增值额时扣除已缴纳印花税的问题，细则中规定允许扣除的印花税是指在转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》的有关规定，其缴纳的印花税列入管理费用，已相应予以扣除。其他的土地增值税纳税义务人在计算土地增值税时允许扣除在转让时缴纳的印花税。转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。

关于已缴纳的契税可否在计税时扣除的问题：对于个人购入房地产再转让的，其在购入时已缴纳的契税，在旧房及建筑物的评估价中已包括了此项因素，在计征土地增值税时，不另作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。关于评估费用可否在计算增值额时扣除的问题：纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。

因此，土地增值税的扣除金额中包括重置成本、土地取得价、营业税及附加、印花税和评估费，但不能扣除购置时已缴的契税和印花税。

土地增值税扣除金额=1000000×70%+100000+27500+550+10000=838050（元）

土地增值额=1100000-838050=261950（元）

增值率=261950÷838050×100%=31%

企业应纳土地增值税=261950×30%=78585（元）

4）企业所得税根据《关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）第二条：“关于企业捐赠：企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。企业对外捐赠，除符合税收法律法规规定的公益救济性捐赠外，一律不得在税前扣除。”的规定。

单位无偿捐赠不动产视同销售不动产，应确认应纳税所得，计算缴纳企业所得税。

{1100000（收入）-[618300（房屋原值）-29369×6（房屋折旧）]-78585（土地增值税）-27500（营业税及附加）-550（印花税）-10000（评估费）]}×25%=135320（元）

非公益性捐赠应纳税额=（618300-29369×6+78585+27500+550+10000）×25%=139680（元）

企业赠与蔡某应负担的企业所得税小计为135320+139680=275000（元）。

5）企业赠与时的税收负担和评估费折现值为（27500+550+78585+275000+10000）×（P/F，6%，6）=391635×0.70496=276087（元）。

（4）企业税收负担总计=-17805+44256+276087=302538（元）。

2.个人税收负担分析

（1）个人所得税。根据《关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题通知》（国税发[2006]144号）第二条第二款：“受赠人取得赠与人无偿赠与的不动产后，再次转让该项不动产的，在缴纳个人所得税时，以财产转让收入减除受赠、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额为应纳税所得额，按20%的适用税率计算缴纳个人所得税”。可以看出：个人受赠房屋的个人所得税暂缓缴纳，等待蔡某将来转让时才缴纳。

（2）应缴印花税=1100000×0.05%=550（元）。

（3）应缴契税=1100000×3%=33000（元）。

个人税收负担折现值=（550+33000）×（P/F，6%，6）=33550×0.70496=23651（元）。

3.方案三企业和个人总体税收负担=302538+23651=326189（元）

筹划结论

方案一，税收负担为-2942元，方案二，税收负担为8792元，方案三，税收负担为326189（元）。因此，方案一为备选方案；方案二次之；方案三最不划算，应不予考虑。

筹划点评

部分企业为了吸引和留住人才，采用以公司的资金为个人购买房屋或其他财产的方法进行激励。显然，这是一种有效的激励方法。对于以公司的资金为个人购买房屋或其他财产的涉税问题，《财政部 国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》（财税[2008]83号）中明确规定，根据《个人所得税法》和《财政部 国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》（财税[2003]158号）的有关规定，符合财税[2008]83号所规定情形的房屋或其他财产，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，个人应依法缴纳个人所得税。为方便人们掌握和运用好相关税收政策，笔者在这里引用了部分资料，结合一些实例对有关政策进行了简要分析。

对于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题，《财政部 国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》（财税[2008]83号）规定，个人符合以下两种情形的房屋或其他财产应依法缴纳个人所得税。一是企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；二是企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的。

在具体操作过程中应当注意三个环节：

一是有关财产的权属关系。只有所出资购买或所借款购买房屋及其他财产所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员时，才是应税情形，否则不适用本政策。

二是时间界限。借款年度终了后未归还借款的，应缴税，如果在年度终了前归还了借款的，则不用缴税。“借款年度终了”是以每年的12月31日为限，纳税人即便是12月30日借款，在12月31日未归还，也应计算缴纳个人所得税；同时现行政策未规定退税，对纳税人征税后，即使逾期归还借款，所征税款也不予退还。

三是借款的性质。此项政策主要规范企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员用于购买房屋及其他财产所向企业借款，如企业营销、业务人员出差等借款问题并不包括在内。也就是说“借款用途、产权归属、还款时间”必须同时满足“借款购买房屋及其他财产、所有权登记为个人、借款年度终了后未归还”这三个条件，才适用于“依法计征个人所得税”这一政策。

目前，不少企业实施不同形式的员工购房优惠制度以吸引和留住人才，部分房地产企业更是将本企业开发的商品房以低于市场的价格出售给符合一定条件的职工，但却没有按税法规定对其市价与个人购买价之间的差额部分计缴个人所得税。这里需要注意的是，《财政部 国家税务总局在关于单位低价向职工售房有关个人所得税问题的通知》（财税[2007]第013号）中，对企业向职工低价售房的政策进行了调整：

其一，根据住房制度改革政策的有关规定，国家机关、企事业单位及其他组织（以下简称单位）在住房制度改革期间，按照所在地县级以上人民政府规定的房改成本价格向职工出售公有住房，职工因支付的房改成本价格低于房屋建造成本价格或市场价格而取得的差价收益，免征个人所得税。

其二，除本通知第一条规定情形外，根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的有关规定，单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分，属于个人所得税应税所得，应按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。这里所称差价部分，是指职工实际支付的购房价款低于该房屋的购置或建造成本价格的差额。

其三，对职工取得的上述应税所得，比照《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）规定的全年一次性奖金的征税办法，计算征收个人所得税，即先将全部所得数额除以12，按其商数并根据个人所得税法规定的税率表确定适用的税率和速算扣除数，再根据全部所得数额、适用的税率和速算扣除数，按照税法规定计算征税。

单位给个人购买住房时，还要注意把握所涉及的个人所得税问题。比如某中外合资制药企业为了吸引人才，承诺在有关人才到任后即以其个人的名义购买一套住房，价值约40万元。这种情况个人是否应缴纳个人所得税？如果需要缴纳，应如何缴纳？

显然，当事人应当缴纳个人所得税。根据《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称个人所得税法）第二条以及个人所得税法实施条例第十条的规定，个人取得实物所得应在取得实物的当月，按照有关凭证上注明价格或主管税务机关核定的价格并入其工资、薪金所得征税。又根据国税发[1995]115号文件精神，考虑到个人取得的前述实物价值较高，且所有权是随工作年限逐步取得的，故对于个人取得前述实物福利可按企业规定取得该财产所有权需达到的工作年限内（高于5年的按5年计算）平均分月计入工资、薪金所得征收个人所得税。所以上述实物收入应缴纳个人所得税，具体方法是最多可以在60个月内平摊，并入当月工资薪金所得征收个人所得税。

最后，我们还应当注意其他一些非涉税事项。在方案一中，从法律上讲该房产一旦被购买就属于蔡某了，只是房产证与土地证可能要由公司保留。在方案二中，从法律上看，房产属于蔡某，但同时还有借条约束蔡某。方案二的税收成本只比方案一增加了11734元。从风险（若服务少于6年，则均涉及过户至公司的税费。在这种情况下，有借条则可以更多地保护公司的利益）控制的角度来看，可能方案二更好一些。

政策背景

《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业以实物向雇员提供福利如何计征个人所得税问题的通知》（国税发[1995]115号）规定：近来一些地区反映，有些外商投资企业、外国企业（以下简称企业）为符合一定条件的雇员购买住房、汽车等个人消费品，所购房屋产权证和车辆发票均填写雇员姓名，并商定该雇员在企业工作达到一定年限或满足其他条件后，该住房、汽车的所有权完全归雇员个人所有。关于个人取得上述实物福利如何计征个人所得税问题，根据《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称税法）第二条以及税法实施条例第十条的规定，个人取得实物所得应在取得实物的当月，按照有关凭证上注明价格或主管税务机关核定的价格并入其工资、薪金所得征税。考虑到个人取得的前述实物价值较高，且所有权是随工作年限逐步取得的，经研究，我局意见，对于个人取得前述实物福利可按企业规定取得该财产所有权需达到的工作年限内（高于5年的按5年计算）平均分月计入工资、薪金所得征收个人所得税。

《财政部 国家税务总局关于调整住房租赁市场税收政策的通知》（财税[2000]125号）第一条：对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房，包括企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房；房管部门向居民出租的公有住房；落实私房政策中带户发还产权并以政府规定租金标准向居民出租的私有住房等，暂免征收房产税、营业税。

《国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题通知》（国税发[2006]144号）第二条第二款规定：“受赠人取得赠与人无偿赠与的不动产后，再次转让该项不动产的，在缴纳个人所得税时，以财产转让收入减除受赠、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额为应纳税所得额，按20%的适用税率计算缴纳个人所得税”。