目前部分文件对合作建房的操作方法进行了具体的规定，但是，没有规定合作建房的纳税义务发生时间的问题，所以，部分纳税人就想通过“筹划”而浑水摸鱼。

咨询实例

TF房地产开发公司（以下简称TF公司）取得土地使用权，通过开发项目立项、规划、审批后，决定为某金融机构开发建造一个3000万元的办公大楼。该金融机构为了加快工程开发项目进度，可以及时按工程进度拨付预付款。按照预算，该项目完工前，房地产公司可以获得开发项目总额的80%，合计2400万元的预收款收入。按照税法规定，开发产品预收款收入需要缴纳营业税、城建税及教育费附加为

2400×5%×（1+3%+7%）=132（万元）

需要预缴的企业所得税为

2400×15%（当地规定预计利润率）×25%=90（万元）

需要预缴的土地增值税为

2400×1%（按当地规定）=24（万元）

TF公司合计应缴纳税款246万元（132+90+24）。

企业筹划

TF公司为了延迟缴纳246万元的税收，对此进行了税收筹划。TF公司与关联单位TY投资实业公司（以下简称TY实业）签订了合作建房协议。协议规定：TF公司与TY实业双方合作开发金融机构的办公大楼项目，由TF公司提供土地使用权，TY实业提供资金，合作开发项目实现的利润，双方按规定比例分成。同时，TY实业单位又与金融机构签订了委托建房协议。协议规定，金融机构委托TY实业在TF公司提供的土地上建造办公大楼。金融机构直接将工程项目预付款项支付给TY实业，不与TF公司发生资金往来。待工程完工结算验收合格后，金融机构再与TF公司签订购房合同，据此办理相关资产的产权转移手续。(www.daowen.com)

2012年初，三方已经按此签订相关协议。截至2012年10月，TY实业共收到金融机构支付的项目预付款2400万元，大部分已经由TY实业直接支付给工程施工单位，余款也暂作为往来款处理。TF公司认为自己未分得任何收入，也没有在会计账簿上记载反映任何收支情况；TY实业认为自己属于代收代付款项行为，也尚未获得实际结算收入，只是在账簿上反映了资金的往来情况。双方均未就2400万元预收款申报缴纳税款。

税务稽查

2012年11月，当地地税局稽查部门对房地产税收进行专项检查时，发现了这一情况。税务稽查部门认定，TF公司与TY实业双方之间的合作开发关系属于代理关系，不属于税法规定的合作建房关系。理由是：土地使用权只属于TF公司，且办理房地产开发项目的任何手续都是以TF公司的名义办理。TF公司委托TY实业代建房屋，并且代收代付款项，双方之间是名义上的合作建房，实质上属于一种代理建房关系。这在《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（国税函[2005]1003号）中也作了明确规定。该文件在答复海口紫荆花园合作开发税收问题的请示中批复：“鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，未发生《营业税暂行条例》规定的转让无形资产的行为。因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房。”

根据上述规定，地方税务局稽查局认为，TY实业收取的2400万元预收款项，实际为TF公司的房地产项目开发预收款项，TY实业支付的工程施工款项实质上是代TF公司付款。TF公司不在自己会计账簿上反映开发产品预收款项收入情况，并且没有向税务机关申报缴纳税收，造成少缴营业税132万元，少预缴企业所得税90万元，少预缴土地增值税24万元。最终，税务稽查部门认定TF公司这种行为属于隐瞒收入造成少缴营业税的偷税行为，除要求TF公司补缴132万元营业税和滞纳金外，决定对TF公司处以少缴132万元营业税一倍的罚款；但对TF公司少预缴90万元企业所得税和24万元土地增值税的行为，由于是预缴税款，只补缴税款和加收滞纳金，不予处罚。

同时，税务部门对TY实业的纳税行为也进行了认定。如果TY实业按照与TF公司的协议，自己提供资金参与利润分成，则属于一种资金借贷和代理建房双重关系，应按实际获得的分成收入，分别合理确定资金利息收入和代理收入数额，分别缴纳营业税和相应税收；如果TY实业本身实际没有提供资金，只是从购房者方代收代付资金，则仅属于代理关系。本例中，TY实业实际上就是属于后一种代理关系，应按照代理服务业缴纳营业税及相关税收。如果TY实业另外还从金融机构获得了受托建房收入，则也属代理服务业收入。

筹划点评

这是上海普誉财务咨询有限公司提供的一则案例，通过本案例的解剖和分析，我们可以获得一定的启示。由于房地产开发产品可以实行预售，所以房地产开发的纳税发生时间，与其他行业有明显不同。房地产公司取得预售收入时，要按照税法规定缴纳税款或预缴税款。《营业税暂行条例实施细则》第二十八条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）规定，房地产开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税费及附加后计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发[2009]第31号）第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工，办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。按照以上税法规定，房地产开发公司取得的开发产品预收款性质的任何收入，都应缴纳营业税和预缴企业所得税、土地增值税。