“甲供材料”是建设单位与施工单位在工程建设过程中广泛使用的一种合作方式。近年来，建筑行业基于对工程质量的考虑，“甲供材料”合作方式日益盛行。所谓“甲供材料”是指施工合同中的甲方（建设单位）自行采购材料提供给乙方（施工单位）用于建筑、安装、修缮、装饰等行为，也可以指这种方式提供的工程用材料。“甲供材料”一般为大宗材料，例如，钢筋、钢板、管材以及水泥等。一般情况下，甲乙双方签订的施工合同里对于甲方提供的材料都有详细的清单。

“甲供材料”对于乙方而言，优点就是可以减少材料的资金投入和资金垫付压力，避免因材料价格上涨带来的风险。对于甲方而言，可以更好地控制主要材料的进货来源，有效避免施工单位在材料采购过程中“吃差价”的行为，更好地降低工程成本，保证材料和工程质量。

但是，由于“甲供材料”合作方式在流程上比较复杂，就可能给甲乙双方带来相应的涉税风险。

计税方法

“甲供材料”实际操作中常见的三种类型有：自购材料、代购材料和合同外供料。

1.自购材料

在甲方作为发包方和建筑施工企业订立的工程施工承包合同中，甲方为了保证工程质量或者基于其他考虑，会在合同中约定由其负责提供全部或者部分建筑材料，这些材料是承包合同总价款的一部分，这就是通常所说的甲方“自购材料”。

这种方式的特点是材料供货方把建筑材料相关的增值税发票直接开具给甲方。甲方把这部分建筑材料交付给乙方时，无论是直接计入甲方的“在建工程”作为开发成本，还是计入乙方“施工成本”，其实质都是甲方将购买的建筑材料销售给了施工企业，施工企业实际上就是在购买建筑材料。甲方发生了增值税规定的应税行为，应依法缴纳增值税。

2.代购材料

“代购材料”是甲方为了控制材料质量，约定自己出面寻找材料供应商，并要求由乙方（或者以乙方的名义）和材料供应商订立买卖合同，购买建筑材料的过程。

在此交易方式下，在甲方和乙方签订的建筑工程施工合同中，约定的合同价款包含了这部分材料金额，但是实质上是甲方通过乙方账户支付给材料供应商的货款，同时甲方负责把供应商开具给乙方的增值税发票转交给乙方。

这种“代购材料”形式，甲方只是对材料采购起到监督作用，没有应税行为，甲方不缴纳增值税。

3.合同外供料

“合同外供料”是指双方所签订的合同工程价款中不包括甲方自行采购材料部分。甲方自行采购的材料不通过乙方核算，直接在“在建工程”或“开发成本”中核算。

在实际工作中，如果建造合同价款不包括甲供材料，那么甲供材料在施工过程中拨付给施工企业，并不意味着甲供材料所有权的转移，施工企业在收到甲供材料以后，可以作为代管物资进行备查登记，通过备查账反映其收发和领用情况，不需要进行账务处理。施工企业在确认建造合同收入和建造合同成本时，也不需要将其纳入到建造合同中进行核算。

这种情况下，甲方应把提供的建筑业劳务材料金额并入到乙方的合同价款中，由乙方一并缴纳建筑业营业税。

税额确定

对于乙方来说，“甲供材料”可能给甲乙双方都带来不同程度的涉税风险。一般来说，“甲供材料”的税务风险主要涉及营业税和企业所得税两个税种。相比较而言，对乙方的影响更大。

1.营业税业务的处理(www.daowen.com)

现行《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备价款。可见，并不是所有的甲供材料都要缴纳建筑业营业税，只有属于建筑施工企业非装饰施工所用的甲供材料才会涉及缴纳建筑业营业税。也就是说，除乙方提供的装饰劳务可按实际收入额净额计税外，其他建筑业劳务，无论建设方、建筑施工方如何进行账务处理、如何结算，建筑施工方缴纳建筑业营业税的计税依据均应将建设方提供建筑用材料的价款包括在内。

但是在实践中，由于“甲供材料”是建设方购买的，建筑材料供应商自然会把发票开具给建设方。在这种情况下，部分施工企业因此会想当然地认为材料是建设方购买的与自己无关，而漏交了营业税。

例如，城东建筑施工公司承包了一个项目的主体建筑工程，甲乙双方的承包合同约定承包总价（不含甲供材料）为3000万元，该工程价值为2000万元的主要建筑材料（混凝土、钢筋、水泥）由甲方提供。则该主体建筑工程应缴纳营业税150万元[（3000+2000）×3%]。

上述案例换一种表述应当为：城东建筑施工公司（甲方）与施工企业签订了一份5000万元的“甲供材料”合同，合同约定甲供材料的价款为2000万元，施工方提供的建筑劳务款为3000万元。按照税法的规定，这家施工企业开具给甲方的建安发票应该是5000万元，并按照5000万元的计税依据来申报缴纳营业税。但事实上，多数企业开具给甲方的建安发票，显示的金额却只有3000万元，税务风险就此产生了。

另外，有些施工企业（装修企业除外）会与甲方签订纯建筑劳务合同，这也会存在营业税涉税风险。例如，一份建筑合同，“甲供材料”价款为300万元，建筑劳务款为700万元。在签订合同时，施工企业可能会与甲方签订700万元的纯建筑劳务合同。这样的话，施工企业只收取了甲方700万元的劳务款，肯定只开700万元的建安发票给甲方，甲方必然会以其购买材料所索取的300万元材料发票和700万元的建安发票入账，这样的合同和账务处理，如果被税务机关查出，有可能要求甲方或施工方补交由于300万元材料款产生的相关的营业税。

2.企业所得税业务的处理

在企业所得税方面，最大的税务风险就是施工企业由于没有“甲供材料”部分的材料发票，从而无法在税前扣除，因此要多缴纳企业所得税。仍以上例为例，为了防范营业税方面的税务风险，城东建筑施工公司必须向建设方开具5000万元的建安发票进行工程结算。可是，施工企业开出5000万元的建安发票，就必须按照5000万元计算收入。这样，施工企业在计算企业所得税时，不但没有这2000万元的材料成本，反而多出了2000万元的应纳税所得，需要计算缴纳企业所得税500万元（2000×25%）。

在实践中，不少施工企业往往凭借从甲方领取材料的《材料领料单》和甲方购买材料的发票复印件计算成本并入账。但是，根据《发票管理办法》的规定，这种做法是很不规范的，税务机关并不认可。

开具金额

通过上文分析，可以看出“甲供材料”虽然有不同的形式，但按营业税有关规定除装饰劳务外，乙方都要按工程的全额来缴纳营业税。不过落实到开票问题上，就要进行具体分析了。因为，没有任何公开的具体文件规定了在“甲供材料”方式中乙方应如何开具发票。笔者认为，在给甲方开具发票时，乙方要依据“甲供材料”的不同形式来开具不同金额的发票，而不是一律都要全额开发票。

1.全额开票

如果双方签订的工程合同总金额中包含“甲供材料”部分，比如上文提到的“自购材料”和“代购材料”两种类型，乙方必须全额开票。具体来讲，乙方在进行实际操作时，一方面需要从甲方（自购材料）或材料供货方（代购材料）索取增值税发票，登记建筑材料的购买成本。另一方面在给甲方开具建筑施工发票时，也要将这部分材料金额包含在开票金额之中。

2.净额开票

这种情形是指双方签订的工程合同总金额中不包含“甲供材料”部分。即上文的“合同外供料”，乙方可以全额交税，而净额开票。也就是说，施工企业虽然要按照包含“甲供材料”的金额向税务机关申报纳税，但由于“甲供材料”部分直接在甲方进行了账务处理，没有计入乙方的工程成本，按照会计核算中收入应与其对应的成本相配比原则和《企业所得税法实施条例》第二十七条的规定：《企业所得税法》所称有关的支出是指与取得收入直接相关的支出。乙方只需按照实际收到的工程款向建设单位开具发票即可。

风险防范

那么，装修企业外的其他建筑施工企业应该如何防范有关“甲供材料”的税务风险呢？笔者建议，施工企业应该争取与甲方签订包工包料合同，在购买材料时，以施工方的名义购买，但由甲方来按照市场价格进行具体操办。材料供应商则把材料销售发票开具给施工方。这样既可以消除甲方对施工方购买劣质建筑材料的顾虑，又可以使施工方有效防范“甲供材料”中的营业税和企业所得税风险。

不过需要特别强调的是，这种操作有可能不符合《中华人民共和国建筑法》（简称为《建筑法》）的相关规定，存在一定的法律风险。因为《建筑法》第二十五条规定：“按照合同约定，建筑材料、建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料、建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。”基于此规定，甲方如果与施工方签订包工包料合同，就不能要求施工方到甲方指定的材料供应商那里购买材料。

然而，该条规定是基于建筑承包人（施工企业）在与甲方签订包工包料合同的情况下，为保护施工承包者自行购买建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法。如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价的好处，并与甲方达成协议，就不会违反《建筑法》的上述规定，也符合《合同法》中规定的“当事人自愿协商一致”的合同订立原则。这样，施工企业就能达到防范税务风险和法律风险的双重目的。