合并财务报表又称合并会计报表（简称合并报表），是指用以综合反映以产权纽带关系而构成的企业集团某一期间或时点整体财务状况、经营成果和资金流转情况的会计报表，主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益（股东权益）变动表及合并财务报表附注。合并报表以母公司和子公司组成的企业集团为一个会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，通过抵销内部交易或事项对个别财务报表的影响后编制而成的。

8.1.1.1 合并会计报表的历史演变

合并财务报表于19世纪末20世纪初首先出现在美国。第一份合并财务报表是由美国科顿石油托拉斯公司于1886年编制的，以后就逐渐发展成为流行的惯例。在1888年，美国的新泽西州公司法就对合并报表的编制有所规定。第一次世界大战期间，美国在税法中强制规定母子公司合并纳税，使得大部分控股公司都开始编制合并财务报表。1940年，美国证券交易委员会规定证券上市公司必须编制和提供合并财务报表，使编制合并财务报表成为证券上市公司的法定义务，由此编报合并财务报表的企业越来越多。

受美国合并财务报表的影响，一些发达资本主义国家在第二次世界大战以后也逐步开始重视合并财务报表的作用。在20世纪30年代的英国，控股公司成为一种重要的企业组织形式，合并报表开始在英国流行。1948年英国公司法规定，企业在拥有子公司时必须在提供个别财务报表的基础上，公开反映企业集团财务报表。法国证券交易委员会于1971年要求公开发行债券的公司、股票上市公司以及所有公营企业编制合并财务报表。1965年，德国在公共公司法中也要求企业编制集团财务报表。日本从1977年开始，要求编制和公布合并财务报表，并制定发布了合并财务报表准则及规则。为协调各国合并财务报表的编制，国际财务准则委员会早在20世纪70年代中期即开始制定发布合并财务报表方面的准则。

随着我国企业体制改革的深入，一些股份制企业开始公开发行股票，并在上海、深圳、香港证券交易所上市交易，或到纽约等国外证券交易市场上市交易。为了满足国内外证券上市的需要，这些股份制企业均已对外编报合并财务报表。中国证券监督管理委员会为规范上市企业财务信息的披露，规定上市公司必须披露其合并财务报表。1995年2月，财政部颁发了《合并会计报表暂行规定》，规范了合并财务报表行为。它明确了我国企业集团编制合并报表的目的、范围、内容和程序等，借鉴了国际会计准则的一些方法，体现了与国际会计惯例接轨的思想。

为了满足国内外证券市场和有关各方对会计信息的需要，编制企业合并财务报表日益受到世界各国的重视。合并财务报表的积极作用是不言而喻的，它能提供有关母公司直接或间接控制的经济资源，以及整个企业集团的经营成果等方面的综合信息，同时也全面地反映了母公司的股东在企业集团中的权益。

8.1.1.2 合并财务报表的特点

合并财务报表是以整个企业集团为一个会计主体，以组成企业集团的母公司和子公司的个别财务报表（指企业单独编制的财务报表，为了与合并财务报表相区别，将其称为个别财务报表）为基础，抵销内部交易或事项对个别财务报表的影响后编制而成的。与个别财务报表比较，它具有以下特点。

(1)合并财务报表反映的是母公司和子公司所组成的企业集团整体的财务状况和经营成果，其反映的对象是由若干个法人组成的会计主体，是经济意义上的会计主体，而不是法律意义上的主体。而个别财务报表反映的则是单个企业法人的财务状况和经营成果，其反映的对象是企业法人。对于由母公司和若干个子公司组成的企业集团来说，母公司和子公司编制的个别财务报表分别反映母公司本身或子公司本身各自的财务状况和经营成果，而合并财务报表则反映母公司和子公司组成的集团这一会计主体综合的财务状况和经营成果。

(2)合并财务报表是由企业集团中对其他企业有控制权的控股公司或母公司编制的。也就是说，并不是企业集团中所有企业都必须编制合并财务报表，更不是社会上所有企业都需要编制合并财务报表。与此不同的是，个别财务报表是由独立的法人企业编制的。所有企业都需要编制个别财务报表。

(3)合并财务报表是以个别财务报表为基础编制的。企业编制个别财务报表时，从设置账簿、审核凭证、编制记账凭证、登记会计账簿到编制财务报表，都有一套完整的会计核算方法体系。而合并财务报表却不同，它是以纳入合并范围的企业的个别财务报表为基础的，根据其他有关资料，抵销有关会计事项对个别财务报表的影响而编制的，它并不需要在现行会计核算方法体系之外，单独设置一套账簿体系。

(4)合并财务报表编制有其独特的方法。个别财务报表的编制有其自身固有的一套编制方法和程序。合并财务报表则是在对纳入合并范围的个别财务报表的数据进行汇总的基础上，通过编制抵销会计分录将企业集团内部的经济业务对个别财务报表的影响予以抵销，然后根据合并财务报表各项目的数额编制。(www.daowen.com)

合并财务报表也不同于汇总财务报表。汇总财务报表主要指由行政管理部门根据所属企业报送的财务报表，对其各项目进行加总编制的财务报表。合并财务报表与其相比，首先是编制的目的不同。汇总财务报表的目的主要是满足有关行政部门或国家掌握了解整个行业或整个部门所属企业的财务经营情况的需要；而合并财务报表则主要是满足公司的所有者、债权人以及其他有关方面了解企业集团整体财务状况和经营成果的需要。其次，两者确定编报范围的依据不同。汇总财务报表的编报范围主要是以企业的财务隶属关系作为确定的依据，即以企业是否归其管理、是否是其下属企业作为确定编报范围的依据，凡属于其下属企业，在财务上归其管理，则都包括在汇总财务报表的编报范围之内；而合并财务报表则是以母公司对另一企业的控制关系作为确定编报范围（即合并范围）的依据，凡是通过投资关系或协议能够对其实施有效控制的企业就属于合并财务报表的编制范围。最后，两者所采用的编制方法不同。汇总财务报表主要采用简单汇总的方法编制。合并财务报表则必须采用抵销内部投资、内部交易、内部债权债务等内部会计事项对个别财务报表的影响后编制。

8.1.1.3 合并会计报表的作用和意义

当一个企业通过对另一个企业的权益性投资而获得对被投资企业的控制权时，企业之间形成的这种控制与被控制关系的行为称为控股合并。通常把拥有控制权的投资企业称为控股企业（公司），或简称母公司；把受控制的被投资企业称为被控股企业（公司），或简称子公司。

从法律角度来看，控股合并后的控股企业与被控股企业仍然是相互独立的法律实体；但从经济角度来看，它们实际上形成了一个统一的经济实体。为了综合、全面地反映这一统一经济实体的经营成果、财务状况以及现金流转情况，需要由控股企业为其编制一套财务报表。这种由控股企业编制的用以综合反映由控股企业与被控股企业组成的企业集团的整体经营成果、财务状况以及现金流转情况的财务报表就是合并财务报表。相应地，在会计上将由母公司和子公司组成的企业集团称为合并主体。编制合并财务报表体现了“实质重于形式”这一会计原则的要求。因为从法律形式来看，合并主体不是一个统一的法律实体，而从经济实质来看，它却是一个统一的经济实体。

为合并主体编制财务报表，显然是将其当做一个特殊的会计主体（报告主体）来看待的。因为现行会计实务并不为合并主体设置账簿体系，也不为其进行日常的会计核算，因而合并主体不是记账主体。由于要为合并主体编制合并财务报表，所以是将其当做一个报告主体来看待的。由此可见，由控股合并所引起的合并财务报表的编制，涉及会计主体（报告主体）的变更。合并财务报表是由母公司编制的，且它可以为有关方面提供对决策有用的会计信息，弥补母公司个别财务报表的不足。一般来说，编制合并财务报表是为了满足相关投资者、债权人等有关方面对会计信息的需要。

(1)为集团公司的股东提供对决策有用的信息。集团公司的股东最为关心合并主体的财务状况与经营成果，因为集团公司的财务状况与经营成果在很大程度上受子公司相应方面的影响。由于控股关系的存在，子公司的盈亏事实上就是母公司的盈亏。因此，集团公司股东对合并财务报表的需要是第一位的。

(2)为集团公司的长期债权人提供对决策有用的信息。集团公司的债权人需要评估母公司、子公司的盈利能力与财务状况，就必然要关心整个合并主体的经营成果与财务状况。

(3)为企业管理者提供有用的信息。外界对于企业管理业绩的评价往往是以整个经济实体为基础的，企业所能分配的红利也通常是基于合并主体的业绩来计算的，因此合并财务报表提供的信息对企业管理者也具有非常重要的意义。

(4)为有关政府管理机关提供有用的信息。企业的控股合并容易形成市场垄断或竞争上的优势，从而可能对整个国民经济产生重大影响。为此，有关法规为了维护正当竞争，常常对企业的市场占有率规定一个上限。而合并财务报表可以为有关政府管理机关评价企业的市场占有情况及其对国民经济的影响提供参考依据。

另外，合并财务报表有利于避免一些企业集团利用内部控股关系，人为粉饰财务报表的情况发生。控股公司的发展会带来一系列新的问题，一些控股公司利用对子公司的控制和从属关系，运用内部转移价格等手段转移利润成亏损。例如，低价向子公司提供原材料、高价收购子公司产品，出于避税考虑而转移利润；通过高价对企业集团内的其他企业销售，低价购买其他企业的原材料，转移亏损等。因此，通过编制合并财务报表，可以将企业集团内部交易所产生的收入及利润予以抵销，使财务报表能反映企业集团客观真实的财务和经营情况，有利于防止和避免控股公司人为操纵利润、粉饰财务报表的现象发生。