（一）首次执行日长期股权投资的处理

对于首次执行日的长期股权投资，应当分别下列情况处理。

（1）《企业会计准则第20号——企业合并》属于同一控制下企业合并产生的长期股权投资，尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销，并调整留存收益，以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本。

（2）除上述第（1）条以外的其他采用权益法核算的长期股权投资，存在股权投资贷方差额的，应冲销贷方差额，调整留存收益，并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本；存在股权投资借方差额的，应当将长期股权投资的账面余额作为首次执行日的认定成本。

例39-1　甲公司2017年1月1日投资于乙公司（不属于企业合并形成的投资），投资成本为600 000元，持有乙公司30%的股份，对乙公司能够实施控制，甲公司投资时采用权益法核算。假设乙公司2017年1月1日所有者权益总额为400 000元。股权投资差额按10年摊销，已经摊销6年。2017年1月1日，甲公司执行新的会计准则，按照新准则的规定，甲公司应进行以下会计处理：

投资时股权投资差额=600 000-400 000×30%=480 000（元）

未摊销股权投资差额=480 000-（480 000÷10）×6=192 000（元）

甲公司2017年1月1日长期股权投资账面余额=600 000-192 000=408 000（元）

（二）首次执行日以公允价值模式计量的投资性房地产的处理

对于有确凿证据表明可以采用公允价值模式计量的投资性房地产，在首次执行日可以按照公允价值进行计量，并将账面价值与公允价值的差额调整为留存收益。

（三）首次执行日预计资产弃置费用的处理

企业在预计首次执行日前尚未计入资产成本的弃置费用时，应当满足预计负债的确认条件，选择该项资产初始确认开始至首次执行日期间适用的折现率，以该项预计负债折现后的金额增加资产成本，据此计算确认应补提的资产折旧（或油气资产的折耗），同时调整期初留存收益。折现率的选择应当考虑货币的时间价值和相关期间通货膨胀等因素的影响。预计弃置费用的资产范围，遵循《企业会计准则第4号——固定资产》及其应用指南的相关规定。

例39-2　甲公司2014年12月建造一项大型资产项目，预计使用20年，预计弃置费用为6 000 000元。按照工业企业会计制度的规定，此项预计弃置费用不计入固定资产成本。该公司于2017年1月1日执行新的会计准则体系。按照新准则的规定，预计弃置费用已满足预计负债的确认条件，该公司应确认相应的负债并应增加该项资产的成本，同时补提折旧调整留存收益。假定预计弃置费用现值为4 600 000元，该资产采用使用年限法提取折旧。甲公司应进行如下会计处理：

（1）2017年将预计弃置费用增加固定资产成本。

借：固定资产　600 000

贷：预计负债　4 600 000

（2）补提折旧调整留存收益。

借：利润分配——未分配利润　1 380 000

贷：累计折旧　1 380 000

（四）首次执行日解除劳务关系计划的处理

对于首次执行日存在的解除与职工的劳动关系计划，满足《企业会计准则第9号——职工薪酬》预计负债确认条件的，企业应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的负债，并调整留存收益。

例39-3　2017年1月首次执行企业会计准则时，A公司为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的决议，其中补偿金为5 200 000元。根据首次执行企业会计准则的规定，在符合企业已制订正式的解除劳动关系计划和企业不能单方面撤回解除劳动关系计划这两个条件时，A公司应确认为负债并列入档期费用。此时，A公司应进行如下会计处理：

借：留存收益　5 200 000

贷：应付职工薪酬——预计负债　5 200 000

（五）首次执行日企业年金基金投资的处理

对于企业年金基金在运营中所形成的投资，应当在首次执行日按照公允价值进行计量，并将账面价值与公允价值的差额调整为留存收益。

（六）可行权日在首次执行日或之后的股份支付的公允价值

（1）对于可行权日在首次执行日或之后的股份支付，应当根据《企业会计准则第11号——股份支付》的规定，按照权益工具、其他方服务或承担的以权益工具为基础计算确定的负债的公允价值，将应计入首次执行日之前等待期的成本费用金额调整留存收益，相应增加所有者权益或负债。首次执行日之前可行权的股份支付，不应追溯调整。

（2）授予职工以权益结算的股份支付，应当按照权益工具在授予日的公允价值调整期初留存收益，相应增加资本公积；授予日的公允价值不能可靠计量的，应当按照权益工具在首次执行日的公允价值计量。

（3）授予职工以现金结算的股份支付，应当按照权益工具在等待期内首次执行日之前各资产负债表日的公允价值计量，减少期初留存收益，相应增加应付职工薪酬；上述各资产负债表日的公允价值不能可靠计量的，应当按照权益工具在首次执行日的公允价值计量。

（4）授予其他方的股份支付，在首次执行日，比照授予职工的股份支付处理。

（七）首次执行日重组义务的处理

在首次执行日，企业应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，将满足预计负债确认条件的重组义务，确认为负债，并调整留存收益。

（八）首次执行日所得税的处理(www.daowen.com)

（1）企业应当按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定，在首次执行日对资产、负债的账面价值与计税基础不同形成的暂时性差异的所得税影响进行追溯调整，并将影响金额调整为留存收益。

（2）在首次执行日，企业应当停止采用应付税款法或原纳税影响会计法，改按所得税准则规定的资产负债表债务法。

（3）采用应付税款法核算所得税费用的，应当按照企业会计准则相关规定调整后的资产、负债账面价值为基础，与其计税基础进行比较，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，采用适用的税率计算递延所得税负债及递延所得税资产金额，相应调整期初留存收益。

（4）采用原纳税影响会计法核算所得税费用的，应根据《企业会计准则第18号——所得税》计算递延所得税负债和递延所得税资产的金额，同时冲销原来的递延所得税借项或贷项的金额，上述两项金额之间的差额调整为期初留存收益。

（九）首次执行日非同一控制下企业合并的处理

除下列项目外，对于首次执行日之前发生的企业合并不应追溯调整。

（1）按照《企业会计准则第20号——企业合并》，属于同一控制的企业合并，原已确认商誉的摊余价值应当全额冲销，并调整留存收益。按照该准则的规定属于非同一控制下企业合并的，应当将商誉在首次执行日的摊余价值作为认定成本，不再进行摊销。

（2）首次执行日之前发生的企业合并，合并合同或协议中约定根据未来事项的发生对合并成本进行调整的，如果首次执行日预计未来事项很可能发生并对合并成本的影响金额能够可靠计量的，则应当按照该影响金额调整已确认商誉的账面价值。

（3）企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，在首次执行日对商誉进行减值测试，发生减值的，应当以计提减值准备后的金额确认，并调整留存收益。

（4）《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》第十三条第二、第三条规定是指首次执行日之前发生的、符合《企业会计准则第20号——企业合并》中的非同一控制下的企业合并，不涉及同一控制下的企业合并。

例39-4　A公司、B公司同为甲公司的子公司。2014年1月，A公司收购B公司的全部资产。收购日，B公司的资产账面价值总额为460 000 000元，负债账面价值总额为240 000 000元；资产评估价值总额为350 000 000元，负债评估价值总额为150 000 000元。经过多次谈判，最终A公司以270 000 000元的价格购入B公司。2017年1月1日，A公司执行新的企业会计准则，根据新企业合并准则的规定，对同一控制下企业合并，原已经确认商誉的摊余价值应进行追溯调整。

A公司购入B公司商誉价值计算方法如下：

购入商誉=270 000 000-（350 000 000-150 000 000）=70 000 000（元）

商誉摊余价值=70 000 000-（70 000 000÷10）×3=49 000 000（元）

A公司会计处理如下：

借：利润分配——未分配利润　49 000 000

贷：无形资产——商誉　49 000 000

如果按照新准则的规定，属于非同一控制下企业合并的，应当将商誉在首次执行日的摊余价值作为认定成本，不在进行摊销。

（十）首次执行日金融工具的处理

在首次执行日，企业应当将所持有的金融资产，划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。

（1）划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益或可供出售金融资产的，应当在首次执行日按照公允价值计量，并将账面价值与公允价值的差额调整为留存收益。

（2）划分为持有至到期投资、贷款和应收款项的，应当自首次执行日起改按实际利率法，在随后的会计期间采用摊余成本计量。

（十一）首次执行日以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债

对于在首次执行日指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，企业应当在首次执行日按照公允价值计量，并将账面价值与公允价值的差额调整留存收益。

（十二）首次执行日已确认或已按成本计量的衍生金融工具的处理

对于未在资产负债表内确认或已按成本计量的衍生金融工具（不包括套期工具），企业应当在首次执行日按照公允价值计量，同时调整留存收益。

（十三）首次执行日金融工具分拆时的公允价值

（1）对于嵌入衍生金融工具，按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定应从混合工具中分拆的，企业应当在首次执行日将其从混合工具中分拆并单独处理；嵌入衍生金融工具的公允价值无法合理确定的，企业应当将该混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

（2）企业发行的包含负债和权益成分的非衍生金融工具，在首次执行日按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》进行分拆时，先确定负债成分发行时的公允价值并以此作为其初始确认金额，再按该金融工具的整体发行价格扣除负债成分公允价值后的金额，确定权益成分的初始确认金额。

（3）负债发行时的公允价值不能合理确定的，可以按该项负债在首次执行日的公允价值作为其初始确认金额。发行时和首次执行日负债的公允价值均不能合理确定的，不应对金融工具进行分拆。

（十四）首次执行日再保险分出业务的处理

发生再保险分出业务的企业，应当在首次执行日按照《企业会计准则第26号——再保险合同》的规定，将应向再保险接受人摊回的相应准备金确认为资产，并调整各项准备金的账面价值。