销售过程是工业企业资金循环的第三个阶段。在销售过程中，企业要将在生产过程中所完成的产品销售出去，收回货币，以补偿在产品上的资金耗费，以保证再生产正常进行的资金需要。因此是资金周转最重要的一个过程。如果企业生产出来的产品销售不出去，或者不能销售完，那么成品资金就不能顺利地转化为货币资金，通过生产过程增殖的价值就得不到实现。

企业在销售产品过程中，还会发生各种费用，如包装费、运输费、装卸费、保险费、展览费、广告费以及为销售本企业产品而专设的销售机构的职工工资、职工福利费、业务费等经营费用，都应计入当期损益。

销售过程业务核算的主要任务是准确核算产品销售收入，核算与监督销售货款结算情况；准确计纳销售税金及附加，确定销售业务成果。

1.账户设置

（1）“主营业务收入”账户

该账户属损益类中的收入类账户，核算企业确认的销售商品、提供劳务等主营业务的收入。其贷方登记确认增加的销售商品或提供劳务的收入，借方登记销售退回应冲减的收入及期末转入“本年利润”账户的收入金额，结转后期末无余额。该账户可按主营业务的种类设置明细分类账户。账户结构如表3-5-1所示。

表3-5-1

（2）“其他业务收入”账户

该账户属损益类中的收入类账户，核算企业确认的除主营业务以外的其他经营活动所实现的收入，如出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料等实现的收入。其账户结构与“主营业务收入”账户完全相同，贷方登记收入增加额，借方登记收入减少及期末结转至“本年利润”账户的金额，结转后期末无余额。该账户可按其他业务收入的种类设置明细分类账户。

（3）“主营业务成本”账户

该账户属损益类中的费用类账户，核算企业根据收入准则确认销售商品、提供劳务等主营业务收入时应结转的销售成本。其借方登记已经销售的产品或已提供的劳务的实际成本，贷方登记销售退回应冲减的成本及期末转入“本年利润”账户的成本金额，结转后期末无余额。该账户可按主营业务的种类设置明细分类账户。账户结构如表3-5-2所示。

表3-5-2

（4）“其他业务成本”账户

该账户属损益类中的费用类账户，核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所产生的支出，如销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。其账户结构与“主营业务成本”账户完全相同，借方登记与“其他业务收入”相匹配的成本、折旧额或摊销额，贷方登记期末结转入“本年利润”账户的金额，结转后期末无余额。该账户可按其他业务成本的种类设置明细分类账户。

（5）“销售费用”账户

该账户属损益类中的费用类账户，核算企业在销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各项费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费，为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬以及业务费、折旧费、固定资产修理费等经营费用。其借方登记发生的各项销售费用，贷方登记期末转入“本年利润”账户的金额，结转后期末无余额。本账户可按费用项目设置明细分类账户。账户结构如表3-5-3所示。

表3-5-3

（6）“税金及附加”账户

该账户属损益类中的费用类账户，核算企业在经营活动中发生的消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费。“税金及附加”是营业收入的抵减项目。需要特别指出的是，增值税属于一种价外税，是由消费者负担的，本期应交的增值税额由销项税额减去进项税额得出。因此，增值税不作为营业收入的抵减项目，不在本账户核算。该账户借方登记按规定应缴纳的税费；贷方登记期末转入“本年利润”账户的数额，结转后期末无余额。账户结构如表3-5-4所示。

表3-5-4

（7）“应收账款”账户

该账户属资产类账户，核算企业因销售商品、提供劳务等经营活动应收取的款项，包括应收货款或劳务价款，应收的增值税销项税额，代垫的包装费、运杂费等。其借方登记应收款项的增加额，贷方登记减少额，期末余额一般在借方，表示尚未收回的应收款项；期末如为贷方余额（账户性质变为负债），表示企业预收的款项。本账户应按债务人设置明细分类账户。账户结构如表3-5-5所示。

表3-5-5

（8）“应收票据”账户

该账户属资产类账户，核算企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。“应收票据”与供应过程中的“应付票据”相对应，其适用条件和使用方法都相同，“应收票据”账户是收到商业汇票的销售单位开设，“应付票据”账户是开出、承兑商业汇票的采购单位开设。“应收票据”账户的借方登记因销售商品、提供劳务等而收到的开出、承兑的商业汇票票面金额，贷方登记到期收回或转销的商业汇票的票面金额，期末余额在借方，表示企业持有的商业汇票的票面金额。该账户可按开出、承兑商业汇票的单位设置明细分类账户。企业应设置“应收票据备查簿”，其记录内容及要求与“应付票据备查簿”相似。账户结构如表3-5-6所示。

表3-5-6

（9）“预收账款”账户

该账户属负债类账户，核算企业按合同规定向购货单位预收的款项。其贷方登记预收款的增加额，借方登记销售实现时清偿的预收款及退回多收的款项，期末如为贷方余额，表示企业预收的尚未结算的款项；如为借方余额（账户性质变为资产），表示尚未转销的款项。本账户可按购货单位设置明细分类账户。预收款业务不多的企业，也可以将预收的款项直接计入“应收账款”账户的贷方，不设置“预收账款”账户。账户结构如表3-5-7所示。

表3-5-7

2.账务处理

（1）营业收入的核算

例3-29 2018年7月27日，辉煌有限责任公司销售A产品1 300件给广州阳光有限公司，每件产品售价1 500元，计货款1 950 000元，增值税税率16%，增值税312 000元，增值税发票已交购货方，货物已由广州阳光公司自提，货款尚未收到。原始凭证为增值税专用发票1张（记账联如图3-5-1所示）。

图3-5-1　增值税专用发票

该项经济业务的发生一方面使企业的主营业务收入增加，计入“主营业务收入”账户的贷方；企业应向购货方收取的增值税销项税额，应计入“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户的贷方；另一方面这些款项全部没有收到，形成销货单位的债权，使企业应收账款增加，应计入“应收账款”账户借方。编制会计分录如下：

借：应收账款——广州阳光有限公司　　　　　2 262 000

贷：主营业务收入——A产品　　　　　　　　　　　　　1 950 000

应交税费——应交增值税（销项税额）312 000

在例3-29中，如果辉煌有限责任公司在销货时收到广州阳光有限公司开出的商业汇票，则只需将借方“应收账款”账户替换成“应收票据”账户，其他会计处理相同。

例3-30 2018年7月27日，根据合同规定，辉煌有限责任公司预收购货单位AD公司购买A产品价款150 000元，AD公司以银行转账支票付款，辉煌有限责任公司已办妥银行进账。原始凭证为收款收据记账联1张（表3-5-8）、公司开户银行盖章的进账单1张（表3-5-9）。

表3-5-8

表3-5-9

该项经济业务的发生，一方面，使企业的银行存款增加，应借记“银行存款”账户；另一方面，企业在收到对方预付的货款时，货并未发出，因此形成了对购货单位的一项负债，这项负债将在以后用产品进行清偿，目前只是一种预收的款项，应计入负债类账户“预收账款”的贷方。编制会计分录如下：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　150 000

贷：预收账款——AD公司　　　　　　　　　　　　　　　150 000

例3-3 1 2018年7月28日，辉煌有限责任公司销售给新华加工厂乙材料60千克，单价40元，开具的增值税专用发票上注明的售价为2 400元，增值税额为384元，材料已发出。新华加工厂以电汇方式付款，款项已收到。原始凭证为增值税专用发票1张（略）、公司开户银行盖章的进账单1张。

该项经济业务一方面由于企业收到销售价款及增值税销项税额，企业的银行存款增加，应借记“银行存款”账户；另一方面企业销售原材料不包含在企业的主营业务范围之内，因此取得的收入属于其他业务收入，应按增值税专用发票上的售价贷记“其他业务收入”账户；向购货方收取的增值税销项税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。编制会计分录如下：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　2 784

贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 400

应交税费——应交增值税（销项税额）384

例3-32 2018年7月29日，辉煌有限责任公司销售给AD公司A产品120件，每件1 500元，计货款180 000元，增值税额28 800元，货已发出。发货时以银行存款代垫运费300元，货运公司开出的增值税专用发票上注明的增值税额为30元。有关单证已交对方。原始凭证为销售产品增值税专用发票1张（略）、经公司领导审批同意付款的运输费增值税专用发票1张（发票联如图3-5-2所示）、银行转账支票存根1张（略）。

(www.daowen.com)

图3-5-2　增值税专用发票

该项经济业务是对例3-30中经济业务形成的负债的清偿，一方面，本次发货的货税款及代垫运费共计209 130元，抵减11月27日的预收款150 000元，使原来的负债减少，计入“预收账款”的借方，另有59 130元对方尚未付款。为简化记账手续，不用另外设置“应收账款”账户，而是仍然在“预收账款”账户中核算，只是“预收账款”账户形成了借方余额，表示一项债权，此时预收账款的性质发生了改变，变成资产类的应收款项；另一方面，企业发出货物，可确认的销售收入，应计入“主营业务收入”账户的贷方和“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户的贷方，同时由于辉煌有限责任公司发货时为AD公司垫付了运费，使银行存款减少，应贷记“银行存款”账户。编制会计分录如下：

借：预收账款——AD公司　　　　　　　　　　　209 130

贷：主营业务收入——A产品　　　　　　　　　　　　　180 000

应交税费——应交增值税（销项税额）28 800

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　330

上述会计分录也可分成如下两笔会计分录：

借：预收账款——AD公司　　　　　　　　　　　208 800

贷：主营业务收入——A产品　　　　　　　　　　　　　　180 000

应交税费——应交增值税（销项税额）28 800

借：预收账款——AD公司　　　　　　　　　　　　330

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　330

根据相关会计分录登记的2018年7月辉煌有限责任公司“预收账款——AD公司”账户的“T”形账如下：

（2）营业成本的结转

例3-33 2018年7月30日，辉煌有限责任公司结转本月销售1 420件A产品的销售成本。原始凭证为产品出库单2张（表3-5-10、表3-5-11）、主营业务成本计算单1张（表3-5-12）。

练习题◆判断

4.甲公司于2017年1月1日向乙公司销售一比产品，成本为6 000元。则结转成本时：借记“主营业务成本”6 000元，贷记“库存商品”6 000元。（）

表3-5-10　辉煌有限责任公司产品出库单

表3-5-11　辉煌有限责任公司产品出库单

表3-5-12　主营业务成本计算单

根据例3-29和例3-32，A产品已经发出，企业库存的A产品必然会减少，把产品销售出去而减少的库存商品成本转化成为产品的销售成本，使企业的主营业务成本增加。实际工作中，已经销售的产品成本可以在确认收入后结转，也可以期末一次性结转。由于各月所生产产品的单位成本不一定相同，单位销售成本的计算也有多种不同的方法，这里假定模拟企业辉煌有限责任公司均按本月生产的A产品单位生产成本计算结转销售成本。

该项经济业务一方面使公司主营业务的销售成本增加，应计入“主营业务成本”账户的借方；另一方面使库存商品减少，应计入“库存商品”账户的贷方。编制会计分录如下：

借：主营业务成本——A产品　　　　　　　　　377 918.80

贷：库存商品——A产品　　　　　　　　　　　　　　　377 918.80

例3-3 4 2018年7月30日，辉煌有限责任公司按单位成本30.05元结转本月销售60千克乙材料的销售成本1 803元。原始凭证为领料单1张（表3-5-13）。

表3-5-13　辉煌有限责任公司领料单

根据例3-31，销售60千克乙材料给新华加工厂，一方面使库存的乙材料减少，应计入“原材料”账户的贷方；另一方面已销售的乙材料的成本形成销售成本，由于销售原材料不属于企业的主营业务，因此应计入反映乙材料销售成本的“其他业务成本”账户的借方。编制会计分录如下：

借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　1 803

贷：原材料——乙材料　　　　　　　　　　　　　　　　　1 803

（3）销售费用和税金及附加的核算

例3-35 2018年7月30日，辉煌有限责任公司以银行存款支付友友广告公司产品广告费21 200元（含税）。原始凭证为经领导审批同意付款的广告费增值税专用发票1张（图3-5-3），银行转账支票存根1张（略）。

图3-5-3　增值税专用发票

该项经济业务一方面使公司的银行存款减少，应贷记“银行存款”账户；另一方面产生了广告费，使公司产品销售费用增加，应计入“销售费用”账户的借方，支付的增值税按规定可以从销项税额中抵扣，应借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”。编制会计分录如下：

借：销售费用——广告费　　　　　　　　　　　20 000

应交税费——应交增值税（进项税额）1 200

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　21 200

例3-36 2018年7月30日，辉煌有限责任公司计提本月应交纳的城市维护建设税（以下简称“城建税”）和教育费附加。原始凭证为城建税和教育费附加计算表1张（表3-5-14）。

根据我国税法规定，城建税及教育费附加是以纳税人实际应交纳的增值税、消费税这两种流转税的税额为计税依据。本月辉煌有限责任公司没有消费税，应交的增值税为220 466.80元（销项税额341 184.00元-进项税额120 717.20元），分别按公司适用的城建税税率7%和教育费附加征收率3%计算当月应交的城建税为15 432.48元、教育费附加为6 614元。

表3-5-14　城建税和教育费附加计算表

本月应负担的城建税及教育费附加，一方面，应计入当期损益，借记“税金及附加”账户；另一方面，由于计算出的城建税及教育费附加并未立即上交，因而形成对税务部门的一项负债，应计入“应交税费”账户的贷方。编制会计分录如下：

借：税金及附加　　　　　　　　　　　　　　　　22 046.68

贷：应交税费——应交城市维护建设税　　　　　　　　　15 432.68

——应交教育费附加　　　　　　　　　　　　6 614

实际上缴城建税及教育费附加时，再做以下会计处理。

借：应交税费——应交城市维护建设税　　　　　15 432.68

——应交教育费附加　　　　　　　　6 614

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　22 046.68

实际缴纳本月应交增值税时，应做如下会计分录。

借：应交税费——应交增值税（已交税金）220 466.80

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　220 466.80

如前所述，在会计核算时，不同税种所列支的科目是不同的。增值税是价外税和流转税，最终的税额转嫁给消费者，企业并不承担税额成本。所以，一般纳税人可抵扣的增值税进项税额不计入任何资产的成本，也不成为企业的一项费用或开支。除此之外，其他的税种，要么计入一项资产的成本，要么成为企业的一项费用而冲减企业的利润。现小结如表3-5-15所示。

知识点拨

表3-5-15　主要税种列支汇总表