租赁会计的产生与发展，是与租赁业务的产生与发展紧密联系在一起的。租赁早在古代就已产生，它是人类古老的经济行为之一。租赁业务的发展大致经过了四个重要时期，即以土地为主要形式的原始租赁时期，以商船为主要形式的早期租赁时期，以大型设备和昂贵设备、工具为主要形式的近代租赁时期和以融通资金为主要形式的现代租赁时期。现代租赁业务产生于20世纪50年代的美国，迄今已有50多年的历史。在这段时期内，一些资本主义国家曾多次发生经济危机，但融资租赁却持续稳定地不断发展，成为世界各国一项新兴的投资事业。

【拓展与提示】

融资租赁的产生及发展

1952年，美国加州一个食品厂的董事长接到了大量的订单，在苦于没有足够资金增加设备以满足订货生产的情况下，采用了长期租赁设备的方式来进行生产。这个食品厂的董事长以企业家的远见，很快认识到这种租赁方式是融通资金的有效工具，决定推广这种信用形式。同年，他在美国创建了第一家专业租赁公司——美国租赁公司（现更名为美国国际租赁公司），专门从事设备的长期租赁，即融资租赁业务，开辟了现代租赁的新篇章。（徐维荣等：《租赁实务与会计》，中信出版社，1990。转引自马忠：《公司财务管理理论与案例》，机械工业出版社，2009，第597页）

关于租赁起源的另一种说法是由美国租赁专家提出的，即在第二次世界大战期间，美国政府与美国厂家为生产军需物资而采用的“成本加成法”（Cost−plus）刺激了现代融资业的产生。当时美国政府为节约政府开支，在与国内生产厂家签订军需产品的生产合同时，只允许厂家在成本之上加很小的利润（即成本加成法）。与此同时，美国的这些生产厂家也十分清楚，一旦战争结束，政府就不会再与它们签订新的合同。较低的销售价格和不确定的生产期限，迫使这些得到政府订单的企业不得不考虑它们设备投资的回收问题。与自己投资购买相比，租赁可有效地将这种设备投资回收的风险降到最低程度。于是，对于大量需要的专业化机械设备，政府常常扮演着出租人的角色。（转引自马忠：《公司财务管理理论与案例》，机械工业出版社，2009，第597页）

虽然融资租赁从产生至今仅有几十年的历史，但是由于其所具有的独特优点，使其迅速成为许多国家的企业家认可的融资方式。我国的融资租赁业务是在改革开放后，原国家副主席荣毅仁先生为引进外商投资、发展服务贸易、支持国内企业技术改造，于1981年倡导引进的。

在早期，租赁常被认为是一项待执行的契约（Executory Contract），因此，会计上并不记录租赁业务，只是在支付租金时借记费用而已。但是，这并不能反映所有租赁的实质，因为有些租赁近似于购买，只是购买资产的资金由出租人垫付而已，这种租赁实质上是融资。对这种融资性质的租赁，如果不将其所引起的负债纳入资产负债表，显然不能真实反映企业的财务状况。因此，有必要对租赁会计作出专门规范，防止企业进行表外筹资。

美国是世界上租赁业最为发达的国家，美国会计界也较早对租赁业务作出相关规范。1949年，美国注册会计师协会所属的会计程序委员会（CAP）第一次单独就租赁会计问题颁布了一份研究公告，即《会计研究公告第38号：长期租赁在财务报表中的列示》（ARB No.38）。公告认为，租金固定、期限很长的租赁业务，其未清偿的债务及其他足以影响企业财务信息使用者判断的相关事项，均须在财务报表上予以列示或加以说明。以后，会计原则委员会（APB）和财务会计准则委员会（FASB）又陆续发布了一系列的公告和会计准则，较为全面地阐述了租赁会计及其处理方法。

美国的租赁会计规范不仅直接影响了美国的会计实务，也间接影响了该国租赁业务的发展。同时，这些规范也成为世界各国制定租赁会计准则的范本。1976年以来，英国、日本、澳大利亚、加拿大等国先后借鉴了美国的租赁会计准则，颁布了各自的租赁会计准则。(www.daowen.com)

1982年，国际会计准则委员会颁布了《国际会计准则第17号：租赁》（IAS17），这一会计准则在1997年作了较大幅度修订，并于1999年1月起执行。

我国在1980年以前一个相当长的历史时期内，不存在以融资为主要目的的现代租赁业务。因此，租赁业务处理十分简单，即租赁资产仅要求在备查登记簿中作记录而不列入承租人的资产负债表，也无须确认相应的负债，各期所付租金于支付当期确认为费用。20世纪80年代初期，我国兴起了以融资租赁为主要目的的现代租赁业务。现代租赁业务的开展促进了我国租赁会计规范的发展。自1985年起，财政部陆续颁布了《中外合资经营工业企业会计科目和会计报表》《关于国营工业企业租赁费用财务处理的规定》和《关于国营工业企业固定资产有关会计处理问题的规定》，首次根据国际通行的租赁会计规范，要求记录以融资方式租入的固定资产并确认相应的债务，但上述文件均未明确规定属于融资租赁范畴的业务应具备哪些条件。由财政部于1992年颁布并于1993年7月1日起施行的《企业会计准则》和行业会计制度中也明确规定，融资租入的固定资产应当比照自有固定资产处理，并在会计报表附注中予以说明，但依然未指明融资租赁应具备的条件。为适应加入WTO后租赁业务发展和会计准则国际化的要求，2001年1月18日，财政部发布了《企业会计准则——租赁》，并要求自2001年1月1日起施行。该具体准则结束了我国没有专门的租赁业务会计准则的历史，它的颁布、实施对于进一步规范承租人和出租人的融资租赁和经营租赁的会计核算和相关信息的披露、提高会计信息的相关性和可靠性，推动我国租赁业乃至整个社会主义市场经济的发展，起到了积极的作用。随着2006年新的企业会计准则体系的颁布，为了更好地体现会计信息对于投资决策的有用性，缩小与国际会计准则的差异，体现新会计准则体系的完整性，2006年2月，财政部根据《企业会计准则——基本准则》对旧准则进行了修订，颁布了《企业会计准则第21号——租赁》。

【拓展与提示】

“表外”融资与租赁会计处理的演变

根据现行租赁会计准则，承租人和出租人在租赁开始日，应当根据与资产所有权有关的全部风险和报酬是否转移，将租赁分为融资租赁和经营租赁。对于融资租赁，承租人应当在资产负债表中确认租入资产和相关负债；对于经营租赁，承租人在资产负债表中不确认其取得的资产使用权和租金支付义务。为便利实务判断，现行租赁会计准则对于融资租赁与经营租赁的分类还引入了一系列明线划分标准。然而，由于经营租赁未纳入承租人的资产负债表，导致其财务报表无法全面反映因租赁交易取得的权利和承担的义务，即出现了所谓的“表外融资”问题。由于“表外融资”不能全面揭示承租人面临的全部风险，因此经营租赁的会计处理受到一些人士的批评，成为租赁会计一个备受争议的话题。而融资租赁与经营租赁会计处理的差异以及明线划分标准的存在，为实务中构建交易以符合特定租赁的定义创造了动力和机会，从而导致经济实质相同的交易会计处理迥异，降低了财务报表的可比性。因此，有识之士指出，有必要对现行租赁会计准则进行修订完善。

为解决上述问题，2016年1月，国际会计准则理事会（IASB）发布了《国际财务报告准则第16号——租赁》（IFRS 16），自2019年1月1日起实施。该准则的核心变化是，取消承租人关于融资租赁与经营租赁的分类，要求承租人对所有租赁（选择简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外）确认使用权资产和租赁负债，并分别确认折旧和利息费用。在出租人方面，该准则基本沿袭了现行《国际会计准则第17号——租赁》的会计处理规定，但改进了出租人的信息披露，要求出租人披露对其保留的有关租赁资产的权利所采取的风险管理战略、为降低相关风险所采取的措施等。

为进一步规范我国企业对租赁的确认、计量和相关信息的列报，推动我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同，我国财政部借鉴《国际财务报告准则第16号——租赁》，并结合我国的实际情况，研究起草了《企业会计准则第21号——租赁（修订）（征求意见稿）》（以下简称“征求意见稿”），并于2018年1月8日发布了关于征求《企业会计准则第21号——租赁（修订）（征求意见稿）》意见的函（财办会〔2018〕1号），对社会广泛征求意见。可见，我国新的《企业会计准则第21号——租赁》已呼之欲出，即将替代2006年颁布的《企业会计准则第21号——租赁》。

【延伸思考】《企业会计准则第21号——租赁》修订的背景是什么？进一步地，你认为推动会计准则不断完善的动因有哪些？