（1）原材料暂估入库。

月末公司刚进了一批原材料，但货到了发票还没有到，只能暂估入账。那么入账时的金额按照什么核算呢，是含税价格还是不含税价格？依据是什么？下月如果发票还没有全部收回，应怎样冲销估价？是发票收回多少才冲减多少，还是全部一次冲减，没有收回发票部分再次估价？

原材料暂估入库应该根据入库单登记入账。其入库单据的填写没有特别要求，直接按单据上的项目填明购入单位、数量、单价及金额即可，只是在会计核算上需要注意以下事项：如果预定该批货物可取得增值税专用发票，那么入账时，要按预定付款总额进行价税分离，即这时计入原材料的金额是不含增值税的价款；如果预定这批货物只能取得普通发票，则直接按入库单据上的金额暂估入账即可。在财务处理上根据入库单可以入账，但没有发票在税法上不允许计入成本。下月冲回时，可以作相反分录或作红字分录。如果下月发票仍然没到，继续估价和冲回；如果下月只收到了部分发票，则全部一次冲减，没有收回发票的部分再次估价即可。

原材料是存货的一种。存货主要包括以下物品：

①为进行正常生产经营活动而储存的物品。

②在盘存日期不论其存放地点，法定所有权属于企业的物品。

③商品尚未出售的部分就叫做存货，它包括：原材料、燃料、包装物、低值易耗品、在产品、半成品、产成品、商品等。存货可分为三大类：

•在一般营业过程中，为提供销售所持有的资产（商品、产品）。

•供销售用的产品，但尚未成为一个完整的产品（在产品）。

•生产时，直接或间接消费的资产（原料、消耗品）。

在存货的核算中，最主要和最核心的问题一是存货的确认问题；二是计价问题。确认问题涉及何时将存货记录在本公司的账面上。一般的标准是存货所有权的转移，即凡是所有权转入本公司，不论存在何处，都属于本公司的存货。资产负债表上的存货项目反映的是公司当前所拥有或控制的存货数量。存货的计价很有讲究，首先是收入存货的成本；其次是发出存货的成本与期末存货的成本。

（2）取得存货的计价。

存货在取得时，应按实际成本入账。收入存货的方式很多，常见的有自制和外购两种。

①自制存货的入账价值。

自制存货（产成品）的入账价值包括直接材料、直接人工和制造费用。其中，制造费用是工业企业车间管理部门发生的工资及福利费、折旧费、水电费、办公费用、劳保费、修理费等。制造费用是一种间接费用，是为几种产品生产而发生的共同费用，因此，应当按照一定比例在各种产品之间摊销。

②外购存货的入账价值。

外购存货的入账价值一般包括购货价格、附带成本和税费等。购货价格在这里被定义为已扣除商业折扣但包括现金折扣的存货价格。

附带成本是企业购入存货在入库以前所需要支付的各种费用，其中一部分是外购存货入库以前发生的除价格之外的费用，另一部分是存货入库后至发出前发生的储存保管费用。具体包括包装费、运杂费、运输及存储过程中的保险费等。这些附带成本在理论上均应构成存货的成本，但在会计实务中缺乏可操作性。一般情况下，为了简化核算手续，将存货的后一部分附带成本，即储存保管费用列作期间费用处理，不计入存货成本。而前一部分附带成本，在不同行业的企业中，具体做法不尽相同，商品流通企业为了提供商品的进货原价，将购入商品的这些附带费用作为销售费用，列作期间费用处理，其他企业则一般直接计入相关采购成本，作为存货成本的组成内容。

税费主要指商品交易中的流转税。按照是否包括在价格内来分，一种是价内税，即价格内包含的流转税，如消费税、资源税、城市维护建设税等，它们构成存货的成本；另一种是价外税，如增值税等，应单独进行核算。对小规模纳税企业而言，增值税应计入采购成本。另外，进口货物缴纳的关税也要计入成本。

③企业接受捐赠的原材料，按以下规定确定其实际成本：

•捐赠方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议）的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。

•捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：

◆同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。

◆同类或类似存货不存在活跃市场的，按接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值，作为实际成本。

企业接受捐赠的原材料，按公允价值，借记“原材料”科目，贷记“营业外收入——捐赠利得”。

（3）发出存货与期末存货的计价。

发出存货的成本确定比较复杂，但它与期末存货的计价相关。比如，一家企业在一年当中一共进货三次，以单价100元购进1 000件，以单价150元购进1 500件，以单价180元购进3 000件，一共销售3 500件。问题是，发出的3 500件存货以哪一个或几个单价计算销售成本？同样，余下的存货又以何种单价计价？这便是存货的计价问题。

《企业会计准则第1号——存货》规定，目前企业可以采用个别计价法、先进先出法和加权平均法进行核算发出存货的成本。

①个别计价法。

个别计价法，又称个别认定法、具体辨认法。这一方法是假设存货的成本价值流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的方法。这一方法主要适用于能分清进货件别或批次的库存商品的企业，比如医药销售企业、食品销售企业。

②先进先出法。

这一方法是根据先入库的材料先消耗，先入库的商品先出售的假定计价，并根据这种假定的成本流转顺序对发出存货和期末存货计价。采用这一方法计价时，要依次查明有关各批的单价，手续较繁杂，一般适用于收发货次数不多的企业。

采用这一方法的结果是：耗用材料或售用商品的成本按存货中早期进货的单价计算，而期末结存材料、商品等则按存货中近期进货的单价计算。

③加权平均法。

这种方法是以本期进货数量和期初进货数量之和，除以本期进货成本和期初存货成本之和，确定加权平均单价，从而计算发出货品和期末存货成本的一种方法。

（4）购入原材料退货。

如果购入的原材料发生退货，该怎么办呢？会计小丽就遇到了这种情况。

小丽所在公司上月末购进了一批原材料，当时就取得了增值税发票，在月末做账时已经将取得的增值税发票上的进项税额抵扣，原材料于这个月中旬运到，但经检验发现质量不合格，经过与供货商交涉同意退货。小丽不知道上月已经抵扣了的增值税额在账务上怎样处理？

在购入的材料发生退货的情况下，公司应该主动到主管国税局开具《销售退回及索取折让证明单》，这样，供货单位方可冲减其前期已确定的销项税。同时，在财务上公司用红字冲减当初购货时的会计分录为：

借：原材料 （红字）

应交税费——应交增值税（进项税额） （红字）

贷：银行存款 （红字）

（5）材料成本差异的核算。

企业各种材料的实际成本与计划成本的差异，用“材料成本差异”科目核算。企业根据具体情况，可以单独设置本科目，也可以在“原材料”、“周转材料”等科目设置“成本差异”明细科目进行核算。

“材料成本差异”科目应当分别“原材料”、“周转材料”等，按照类别或品种进行明细核算。

材料的计划成本所包括的内容应与其实际成本相一致，计划成本应当尽可能地接近实际。计划成本除特殊情况外，在年度内一般不作变动。

发出材料应负担的成本差异应当按月分摊，不得在季末或年末一次计算。发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按月初成本差异率计算外，都应使用当月的实际差异率；月初成本差异率与本月成本差异率相差不大的，也可按月初成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。材料成本差异率的计算公式如下：

材料成本差异的主要账务处理如下：

①入库材料发生的材料成本差异。

实际成本大于计划成本的差异，借记“材料成本差异”科目，贷记“材料采购”科目；实际成本小于计划成本的差异作相反的会计分录。调整材料计划成本时，调整的金额应自“原材料”等科目转入“材料成本差异”科目；调整减少计划成本的金额，记入“材料成本差异”科目的借方；调整增加计划成本的金额，记入“材料成本差异”科目的贷方。

②结转发出材料应负担的材料成本差异，借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”、“委托加工物资”、“其他业务成本”等科目，贷记“材料成本差异”科目；实际成本小于计划成本的差异，作相反的会计分录。

“材料成本差异”科目期末借方余额，反映企业库存原材料等的实际成本大于计划成本的差异；贷方余额反映企业库存原材料等的实际成本小于计划成本的差异。

（6）原材料的核算。

小丽所在的公司主要用原材料A生产的产品到月底还没有出成品，也不知道具体生产的产品是哪种型号，应怎么记账？小丽作了如下的处理：

借：生产成本——A ××

贷：原材料——A ××

小丽的处理正确吗？还有更好的方法吗？

小丽的处理基本上正确。不过，如果生产成本的明细子目按具体的车间、班组或者生产线设置，例如设置为“生产成本——基本生产成本——甲车间××班组（直接材料）”，则账务更为清晰，也有利于下月的相应核算。

①原材料费用的分配方法。

企业生产经营过程中领用的各种原料及主要材料，应根据审核后的领、退料凭证，按照材料的用途归集。月末，财会部门根据审核无误的“领用材料汇总表”编制记账凭证。对于可以明确确定成本计算对象的直接材料记入“生产成本”账户及其有关的明细账的“原材料”项目；对于不能按照产品品种分别领用，而是由几种产品共同耗用的原料及主要材料费用，属于间接费用，则应采用既合理又简便的分配方法，在各种产品之间进行分配，再记入各种产品成本的“直接材料”成本项目。原材料费用的分配标准很多，如产品的重量、体积、售价、长度等，具体方法主要有原料定额费用分配法和原材料实际耗用量分配法等。

•原材料定额耗用量分配法。

原材料定额耗用量是指企业生产一定数量的产品，按事先核定的单位产品消耗定量计算确定的原材料理论耗用数量。原材料定额耗用量分配法是指以各个材料费用受益产品的原材料定额耗用量为分配标准，以单位材料定额耗用量应负担的原材料费用为分配率，据以分配原材料费用的方法。该方法适用于原材料消耗比较单一、单位产品消耗定量比较准确的产品。

原材料定额耗用量涉及的计算公式如下：

【例44—1】某公司一车间生产甲、乙两种产品，2013年3月共同消耗A材料2 200千克，每千克实际成本10元。本月甲、乙产品的产量分别为500件、300件，单位产品消耗定量分别为2千克、4千克。计算A材料费用。

计算结果如下：

被分配A材料费用＝2 200×10＝22 000（元）

甲产品定额耗用量＝500×2＝1 000（千克）

乙产品定额耗用量＝300×4＝1 200（千克）

甲产品应负担A材料费用＝1 000×10＝10 000（元）

乙产品应负担A材料费用＝1 200×10＝12 000（元）

•原材料定额费用分配法。

原材料定额费用是指企业生产一定数量的产品，按事先核定的单位产品定额费用计算确定的原材料费用。原材料定额费用分配法是指以各个材料费用受益产品的原材料定额费用为分配标准，以实际消耗的原材料费用占各受益产品定额费用之和的比例为分配率，据以分配原材料费用的方法。该方法适用于产品生产过程中消耗的原材料品种较多，不宜按品种确定原材料消耗定量，但有比较合理的材料费用消耗定额的产品。(www.daowen.com)

原材料定额费用分配法涉及的计算公式如下：

【例44—2】某公司生产的甲、乙两种产品，因消耗的原材料品种较多，分别核定甲、乙产品单位定额费用为130元、150元。本月甲、乙产品共同消耗各种原材料的实际成本为295 000元，本月完工甲产品1 000件、乙产品1 100件。计算本月原材料费用。

计算结果如下：

甲产品定额费用＝1 000×130＝130 000（元）

乙产品定额费用＝1 100×150＝165 000（元）

甲产品应负担材料费用＝130 000×1＝130 000（元）

乙产品应负担材料费用＝165 000×1＝165 000（元）

•原材料实际耗用量分配法。

原材料实际耗用量是指企业在生产产品过程中所记录的各种产品的原材料消耗数量。原材料实际耗用量分配法是以各种产品的原材料实际耗用量为分配标准，以原材料的实际单价为分配率，据以分配原材料费用的方法。该方法适用于能分清原材料消耗对象，并有健全的原材料消耗记录的产品。

原材料实际耗用量分配法的计算公式如下：

某受益产品应负担原材料费用＝该受益产品材料实际耗用量

×原材料费用分配率

【例44—3】某公司生产甲、乙、丙三种产品。本月共消耗A材料56 000千克，计算出A材料的实际成本为156 800元，根据原材料消耗记录，甲、乙、丙产品消耗A材料数量分别为15 000千克、28 000千克和13 000千克。计算A材料费用。

计算结果如下：

甲产品应负担A材料费用＝15 000×2．8＝42 000（元）

乙产品应负担A材料费用＝28 000×2．8＝78 400（元）

丙产品应负担A材料费用＝13 000×2．8＝36 400（元）

上述的原材料费用分配方法，在实际操作中可以作不同的变换。如“原材料定额耗用量分配法”可以作如下变换：

受益产品定额耗用量＝受益产品产量×单位产品消耗定量

某受益产品应负担原材料费用＝被分配原材料费用×该受益产品定额耗用量分配比例

还可以有其他变换方式，但不论如何变换，其原材料费用分配的结果应当一致。

②原材料费用的账务处理。

各种材料费用的分配是通过编制“材料费用分配表”进行的，“材料费用分配表”是按车间、部门和材料的类别，根据汇总后的领、退料凭证和其他有关资料编制的。会计人员根据该分配表据以登记有关总账和明细账。“材料费用分配表”的格式及账务处理举例如下：

【例44—4】某公司2013年8月材料领、退料凭证汇总的材料费用为：

甲产品消耗原材料费用：15 000元

乙产品消耗原材料费用：25 000元

基本生产车间消耗原材料费用：8 200元

辅助（修理）车间消耗原材料费用：2 800元

根据以上资料编制“材料费用汇总分配表”。“材料费用汇总分配表”的格式如表8—2所示。

表8—2 材料费用汇总分配表

根据“材料费用汇总分配表”作账务处理如下：

借：生产成本——基本生产成本——甲产品 15 000

——乙产品 25 000

——辅助生产成本 2 800

制造费用 8 200

贷：原材料 51 000

上述原材料费用是按实际成本进行核算分配的，如果原材料费用是按计划成本进行核算分配，计入产品成本和期间费用的原材料费用是计划成本，还应该分配材料成本差异额，还原为实际成本。

【例44—5】承上例，该公司对原材料采用计划成本计价，经计算，2013年8月的材料成本差异率为—10%（节约差异率）。计算发出材料的计划成本应负担的材料成本差异额并编制会计分录。

•各受益产品或部门应负担的材料成本差异如下：

甲产品应负担的材料成本差异＝15 000×（—10%）

＝—1 500（元）

乙产品应负担的材料成本差异＝25 000×（—10%）

＝—2 500（元）

基本生产车间应负担的材料成本差异＝8 200×（—10%）

＝—820（元）

辅助修理车间应负担的材料成本差异＝2 800×（—10%）

＝—280（元）

•据以编制会计分录如下：

根据会计分录（记账凭证），将发生的原材料费用分别登记到生产成本、制造费用和管理费用等账户，登记方法是：

“生产成本——基本生产成本”账户：将发生的材料费用记入甲、乙两个产品生产成本明细账户（或产品成本计算单）的“直接材料”成本项目栏中，应负担的材料成本节约差异，则用红字记入相同的栏目，同时结出“合计数”，登记后的结果如表8—3、表8—4所示。

表8—3 产品成本明细账

注：材料成本差异的节约额用红字登记（下同），若为超支额用蓝字登记。

表8—4 产品成本明细账

“生产成本——辅助生产成本”账户：将发生的材料费用记入供生产车间、机修车间两个生产成本明细账户（产品成本计算单），登记方法同上，登记结果如表8—5所示。

表8—5 辅助生产成本明细账

“制造费用”账户：将发生的材料费用记入账户的借方发生额栏，结出余额，同时将发生额记入有关的明细栏目内，如表8—6所示。

表8—6 制造费用明细账