案情简介

M公司是国有企业，注册资金1 050万元，法人代表徐某，主要经营钢材、原木、汽车等物资。2013年8月，该市国税局统一部署对长期负申报的商业企业进行专项检查，直属分局稽查科向该公司下达了进行税务检查的通知，对该企业自2012年1月1日至2013年6月30日履行增值税纳税义务情况进行检查。

从纳税申报表、财务报表看，该企业在一年来的经营期内，应缴增值税为1 694 393．99元，是一个比较典型的长期负申报企业。进入企业后，检查人员出示了税务检查证，讲明来意。企业主管人员介绍企业经营情况时称，由于近年来市场疲软，物价波动较大，企业经营不景气，或滞销积压，或购销价格倒挂，所以出现负申报。针对该企业财务会计制度比较健全、账簿资料比较完整的情况，检查人员采用抽查方法，重点检查了企业的往来账户和有关资料，并且用核对法认真地以“库存商品”核对进货发票，以销售发票核对销售收入账，不放过一个疑点。通过深入细致的检查，在“应付账款”科目中发现以下问题：

①该企业2012年12月购进冷板117．499吨，价税合计560 470．23元，其中进项税额81 435．85元，企业于2012年12月付款540 000元，在未付完款项的情况下，先行申报抵扣了进项税额。

②2013年4月，该企业购进冷板40．46吨，价税合计163 863元，其中进项税额23 809．15元，企业在支付140 000元后，申报抵扣了进项税额。

③2013年12月，购进冷板54．621吨，价税合计252 895．23元，其中进项税额36 745．46元，该企业于2004年1月支付货款250 000元，在未付完货款的情况下，申报抵扣了进项税额。

④2013年4月，该企业购进一辆桑塔纳轿车，价税合计195 336．18元，其中进项税额28 382．18元，企业没有付款，在2005年4月抵扣了进项税额。

以上4笔经济业务属于同样的问题，违反了国家税务总局的有关规定，即商业企业必须在购进货物付款后，经认证才能申报抵扣进项税额。分期付款方式的购进货物，应在所有款项支付后，才能申报抵扣该货物的进项税额。

案情分析

“商品进销差价”是“库存商品”的调整账户，两者相互依存，相互制约。进销差价的增加或减少随着库存商品的增减而发生同向变化。进销差价增减变化的主要原因是库存商品的变化。因此，对进销差价增减变化的检查主要有以下几个方面：

（1）购进商品进销差价的稽查。检查企业购进商品的进销差价，通常应注意以下几个问题：

①货已到，款已付。按售价借记“库存商品”，按进价贷记“银行存款”，售价与进价的差额贷记“其他应付款”或“应付职工薪酬——应付福利费”等账户，这就漏记了“商品进销差价”。

②货未到，款已付。付款时按进价借记“材料采购”，贷记“银行存款”；在收到商品后，按售价借记“库存商品”，贷记“材料采购”。这样就会使进销差价金额成为“材料采购”的贷方余额。

③货已到，款未付。收到商品后，按售价借记“库存商品”、贷记“应付账款”或贷记“材料采购”；支付货款时，按进价借记“应付账款”或借记“材料采购”及贷记“银行存款”。

这样，“商品进销差价”账户就不反映，而在支付货款后，“应付账款”或“材料采购”账户就会出现贷方余额。

稽查方法：根据“库存商品”明细账户借方发生额，查阅记账凭证及其附件，看其计价与对应科目是否正确，进销差价有无因商品购入而相应地增加。

（2）加工商品进销差价的稽查。

商业零售企业工商统一核算的加工厂，生产的产品是通过“委托加工物资”账户进行核算的。平时发生的料、工、费的实际成本，反映在这个账户的借方，完工入库的商品以零售价记入“库存商品”账户的借方，以完工产品的实际成本记入“委托加工物资”的贷方，差额记入“商品进销差价”贷方。检查时，应注意两个问题：一是库存材料发出加工，有无调整为实际成本；二是加工商品完工入库时，有无反映其差价。(www.daowen.com)

稽查方法：根据“委托加工物资”借方发生额调阅记账凭证及其附件，看企业在拨付材料加工时有无对进销差价进行调整。

（3）加工商品收回进销差价的稽查。

加工商品完工入库时，应按售价入账，售价与完工商品实际成本的差额，应在“商品进销差价”账户反映，即商品入库时：

借：库存商品（销价）

贷：商品进销差价（差价）

委托加工物资（实际成本）

但有些企业，在收回加工商品时，直接以销价结转其成本，这样将差价长期悬挂在“委托加工物资”账户，或者以销价记“库存商品”，以加工商品的实际成本结转完工商品成本，其差价在“其他应付款”等账户反映。

稽查方法：根据“库存商品”账户借方发生额及“委托加工物资”贷方发生额，调阅记账凭证及其所附原始凭证，检查其计价及对应科目是否正确，看进销差价有无反映，数额是否正确。

（4）调价、削价商品进销差价的检查。

零售企业经营商品进销差价的变动，不仅发生在进货过程中，还会发生在库存商品中。当某些库存商品发生调价或削价时，其调价数额或削价损失，各有不同的情况和不同的处理规定，有的调整进销差价，有的在“商品削价准备”列支，有的则按应收账款处理。对调价削价商品的检查，就是根据不同情况，正确计算其数额，划清列支界限，确定由于商品的调削价而增减的进销差价数额。检查时，应注意调削不分，估报损失的混乱转账等问题。

①对商品调高或调低售价的检查。按照库存商品的实有数量，计算出原售价与新售价调增或调减的差额，列作增加或减少进销差价处理。调增的借记“库存商品”，贷记“商品进销差价”；调减的，则贷记“库存商品”，借记“商品进销差价”。如果有的企业将提价转入“其他应付款”或“应付职工薪酬——应付福利费”账户，均应从原记入科目根据提价商品的存销情况，分别转入“商品进销差价”和“本年利润”账户。对调减的，应注意是否有由原供货单位弥补的差价，对这项弥补的差价要转作“其他应收款”处理，不得借记“商品进销差价”；如果有，并已转作进销差价减少的，同样按存销情况，进行账务调整。检查时，对照“商品变价调整单”看记账凭证对应关系，就可查明实际处理情况。

②对削价商品进销差价的稽查。霉变、残次商品的削价，应报经批准后处理，削价损失部分冲减“商品削价准备”。商品削价时，借记“商品削价准备”，贷记“主营业务成本”。不实行商品削价损失准备的企业，发生的商品削价损失在当期损益中直接体现。

（5）升、损商品进销差价的检查。

商品升、损发生的原因各有不同，处理也不一致。商品的升溢一般有供货方多发、商品入库账面不反映和销售少发货等三种情况。对于商品升溢，先按售价入账，即以售价借记“库存商品”，以进价贷记“待处理财产损溢”，差额反映在“商品进销差价”账户，待查明原因后，根据不同情况，作如下调整：属于供货方多发，贷记：“其他应付款”，借记“待处理财产损溢”。属于销售少发货的，贷记“其他应付款”，借记“待处理财产损溢”。盘点发生的溢余或损失直接计入管理费用，不计入进销差价。

案情处理

通过检查取证，询问有关当事人，在弄清经济业务发生来龙去脉的基础上，根据《中华人民共和国征收管理法》第六十三条和国家税务总局《关于加强增值税征收管理工作的通知》的规定，制作了《税务行政处罚事项告知书》，告知企业拟对其偷税行为除补缴税款外并处以罚款，同时告知其有申辩权、举证权和要求举行听证的权利。该企业主管人员认为，我们是国有企业，是不会故意偷税的，对企业这种说法，检查人员和企业领导及财务人员共同学习了《中华人民共和国税收征收管理法》和国家税务总局有关文件（案发时有效规章）的规定，企业认识到其所犯错误，消除了抵触情绪，愿意接受处理。

经局案件审理委员会研究决定对该企业的偷税行为除追缴其所偷税款200 379．64元外，并处以罚款100 189．82元，共计补税、罚款3 000 569．46元，限期入库。企业接到《税务行政处理决定书》后，按期缴纳了税款和罚款。