案情简介

B公司是一家专业化经营的房产公司，该公司同时开发了五六个项目，这些项目都是跨年度、跨地域滚动开发的，这客观上就给房地产税务稽查带来了困难。税务部门检查税收情况时，一般都以1年为单位，而事实上，房产公司的项目决算要等到整个项目工程通过验收之后才能进行，换言之，一天没通过验收，项目本身就不能算出利润，此时，很多房地产企业又会把前一项目中回笼的资金再投入到下一个项目当中。因此，有的房地产企业账面上甚至是亏损的。

案情分析

有关文件对于开发产品的完工标准做了新界定：凡符合下列条件之一的，应视为开发产品已完工：一是竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品（成本对象）；二是已开始投入使用的开发产品（成本对象）；三是已取得了初始产权登记证明的开发产品（成本对象）。

稽查人员对房地产业稽查的基本流程和一般方法是：

（1）了解企业概况。明确期间范围、主体范围，明确企业配合检查的责任人，了解该企业与税务机关的各项业务。

（2）通过对立项、规划、验收、预售、资质证书、发票存根、纳税申报表、会计报表等资料检查，了解该房地产企业的各个开发项目的总体概况，把握检查的预期结果。

（3）利用土地使用权交易信息和登记信息，通过调查与该公司发生土地、房屋权属交易的其他单位，掌握该公司在被检查期间持有土地、房屋权属的情况。并一一核对相关的账务记录，同时验证该房地产部分成本项目的真实性。

（4）通过对施工企业的调查（或抽查），核实验证房地产公司账簿记载的房地产项目施工成本的真实性。

（5）根据房地产项目会计核算流程，逐步清理土地使用权取得时及取得后应交的耕地占用税、契税和城镇土地使用税；清理施工合同、采购合同、设计合同、借款合同等应交的印花税；清理计算取得商品房销售收入时应交的营业税及附加；核实自用房屋的房产税及房屋出租收入的营业税和房产税；房屋销售后的土地增值税；房屋销售人员的个人所得税；其他个人所得税；当年度应交企业所得税等等。

（6）统计已经申报缴纳的地方各税，对照应交情况，分别计算各个税种的少缴税款，逐项核实证据资料，逐项落实税收政策条款。

（7）对即将形成的检查结果（应纳税、已纳税）进行复核，审查会计报表，以发现重大的错误或疏漏（几份会计报表简单分析举例）。

（8）形成稽查报告。

税务人员对于房地产业各税种的稽查应严格按照规定去办。

1．营业税金及附加的检查

（1）检查要点。

对照项目销售情况（总的规模、平均单价、销售出去的面积等）查看预收房款的核算科目，根据会计核算规律，统计出登记入账的售房款收入，结合申报缴纳情况得出营业税的应交未交的结论。具体的有：

①采用预收款方式销售不动产、转让土地使用权的，有无不按预售收入（含定金）缴纳营业税，不申报或者少申报税款的现象。

②采用“还本”方式销售商品房时，是否按规定申报纳税。

③银行按揭款收入有否申报纳税，有否挂于往来账如“其他应付款”不作预收账款申报纳税。

④以房换地的，在房产移交使用时有否视同销售不动产申报纳税。

⑤开发商以房产补偿给拆迁户的，是否按规定申报纳税。

⑥以房产作为利润分配给合作各方，在房产移交使用时是否视同销售不动产申报纳税。

⑦房产公司在销售不动产过程中收取的价外费用如管道煤气开户费等是否申报纳税。

⑧将房产、土地等不动产或无形资产抵债转让给其他单位或被法院拍卖的房产，是否视同销售不动产或转让无形资产申报纳税。

⑨开发商将未售出的房屋、商铺、车位出租，其取得的租金收入是否申报纳税。

⑩开发商聘请境外企业进行设计、施工、监理、销售策划、代销包销业务，如这些境外企业在境内既没有经营机构，又没有代理人的情况下，开发商是否代境外企业扣缴有关营业税。

⑪因受让方违约而从受让方取得的违约金、赔偿款、利息收入是否并入营业额申报纳税。

⑫销售给关联企业的房屋价格是否合理。

⑬单位将不动产无偿赠与他人是否视同销售不动产申报纳税。

⑭纳税人转让在建项目是否按规定申报纳税。

⑮转让无形资产收取的价外费用是否申报纳税。

⑯以不动产投资入股取得的固定收入，不承担风险的，是否申报纳税。

⑰以应税的无形资产投资入股，不参与被投资企业的利润分配，不共担投资风险，其取得的实物或其他（包括取得固定利润）补偿收入有否申报纳税。

（2）重点和难点。

①预收账款延迟入账问题的发现。

②配套费用账外列支问题的发现。

③关联单位转让不动产营业税的核定。

④不动产投资（取得固定收入）的营业税问题。

⑤合作建房时，如何确定营业额计征营业税。

⑥其他往来账中的房款、借款以及营业税问题。

2．房产税检查

（1）检查要点。

紧紧围绕该纳税人持有的房产，逐一查实各项房产的用途和状态，对照固定资产账簿、折旧等资料计算出房产税的计税基础，调查租金收入后一并核实房产税问题。

①检查企业持有房产状况。通过盘点资料，确定企业持有房产的来源、面积、时间、价值等情况，对照申报资料，确定生产经营用房产、出租房产与免税的房产是否混淆记账，是否按规定分别申报纳税。

②检查是否占用免税单位的房产。

③检查纳税义务发生时间。新建的房屋应从建成或使用的次月起计算缴税，检查时应注意：

●自行建造的应税房产交付使用后，有否长期挂“在建工程”账，既不办理竣工结算，也未申报缴纳房产税。

●固定资产未入账，但已办理了工程结算或已实际使用的房产是否按时缴纳了房产税。

●企业新建房产未验收，但已交付使用，是否仅就转入固定资产账部分缴纳了房产税，而对留在“在建工程”账的部分未申报纳税。

④检查职工住宅的权属。重点是已办房改手续的职工住宅，固定资产账未改变、仍提折旧的，是否缴纳了房产税。

⑤检查自用房产价值。是否按照会计制度核算房屋价值，对新建房屋是否把装修、电梯、空调、内部照明设施、装修工程等与房屋不可分割的各种附属设备另设账户核算，未并入固定资产房产原值缴纳房产税。

⑥检查企业的车库，仓库出租取得租金收入的，是否缴纳房产税，是否正确计缴房产税。地下车库未出租的暂不征收房产税。

⑦检查房屋类固定资产价值是否经过评估增值，账面原值是否增加，以核实评估增值后房产税的计缴情况。

⑧对原有房屋进行改建、扩建后，应作为固定资产核算的部分是否按规定增加了房屋原值（按照固定资产改良的核算规定：支出超过原值的20%、延长2年寿命、用于其他用途），并计缴了房产税。

⑨对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房是否按规定计缴房产税。

⑩检查申报缴纳的情况。

（2）重点和难点。

①出租房产价值与自用房产价值的划分。

②不入账房屋（或在其他单位入账）的发现。

③纳税单位占用免税单位房产的发现。

④新建自用房屋价值和起用时间的确定。

⑤产权所有人与使用人不在一个地点的，容易漏缴房产税。

3．城镇土地使用税检查

（1）检查要点。

主要对已取得土地使用权证书的地块计算征收土地使用税。

①通过资产类会计科目、收益及成本费用类会计科目的审查，以发现持有（占用）土地情况。

②到当地国土资源管理机关（地籍登记部门）调查该企业登记的土地权利。

③未销售的商品房占用的土地是否缴纳了土地使用税。

④已征用未开发的土地是否按规定申报缴纳土地使用税。

⑤商品房开发阶段是否申报缴纳了土地使用税（外资除外）。

⑥检查各宗土地的等级税额。

⑦检查申报缴纳情况。

（2）重点和难点。

①确定土地位置是否位于城镇范围内。

②确定土地的税额等级。

③项目完工交付使用并开始办理分户产权后（未办完时），准确计算企业仍持有土地使用权面积。

④土地的产权注销后，对以前期间土地使用税应交未交的检查。

4．印花税检查

（1）检查要点。

①检查各类购销合同、建筑安装工程承包合同、财产租赁合同、借款合同、产权转移书据是否按规定贴花。

②检查企业印花税申报缴纳情况。

（2）重点和难点。

如何发现未贴花的合同，尤其是检查时已经履行完毕的合同企业会以各种理由拒绝提供；企业自行汇缴时印花税的检查；原始记录的制作。

5．契税检查

（1）检查要点。

结合房产税、土地使用税的检查，重点是新增土地房屋类资产（或成本）明细账的检查，落实土地房屋权属证书分别对应的资产价值。

①确定企业在检查期间是否持有房屋土地权属。检查资产类、损益类明细账，以发现土地房屋资产记录和与房屋土地有关的成本费用支出记录，根据线索确定土地房屋项目。

②对照账簿、凭证资料逐项确定各土地房屋项目的取得成本，依税率计征契税。

③检查契税申报缴纳情况。

④核实企业应交未交契税的其他原因。

（2）重点和难点。

①由于土地使用权的取得过程时间长、成本费用持续发生，如果企业的会计核算不规范，则难以确定准确的土地取得成本。

②企业办证时的契税及以后期间持续发生土地成本的契税问题。

③土地房屋契税应交未交责任的划分。

6．土地增值税检查

（1）检查要点。

首先了解该企业各房地产项目土地增值税的申报缴纳情况，了解主管税务机关的具体征收政策；其次是核实实现销售（售出并已办产权）的房地产收入及对应的成本等扣除项目。

①未竣工清算项目是否按规定预缴土地增值税，竣工清算后是否按规定期限到地方主管税务机关汇算清缴。

②申报计征土地增值税的收入额是否包括货币收入、实物收入、其他收入等全部收入。

③申报的扣除项目是否符合税法规定，不重不漏。

④从事房地产开发的纳税人按规定加计扣除（取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本）20%。

⑤建造普通标准住宅同时建造非普通标准住宅的房地产开发企业，是否能够分别核算，不能分别核算的，一并征收土地增值税。

⑥核实增值率，确定适用税率、计算应纳土地增值税。

（2）重点和难点。

①确定房地产项目问题。

②按面积分摊成本和其他费用问题。

③预缴税款与据实计征税款的配比抵减。

④房地产开发成本等扣除项目与对应收入的配比。

⑤普通住宅标准（是90平方米还是125平方米或者是144平方米）。(www.daowen.com)

⑥税收政策的落实如何与征管现状结合。

7．企业所得税检查

企业所得税是最复杂的一个税种，房地产开发企业由于开发产品到实现销售的周期较长（基本上超过一个所得税汇算年度），同时，企业所得税的计征对企业会计核算依赖性很大，房地产企业生产的产品价值的实现方式很多（可以销售、可以出租、可以投资等等），使得房地产开发行业的企业所得税的检查变得比较复杂。

（1）收入的实现和确认方法。

房地产销售，是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售。房地产销售应与一般的销售商品类似，按销售商品确认收入的原则确认实现的营业收入。如果房地产经营商事先与买方签订合同（该合同是不可撤销的），按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则处理。

房地产营业收入的实现，即转让、销售土地和商品房，应在土地和商品房已经移交，且已将发票账单提交买主时，作为销售实现。

在房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。但是，以下属于法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况：第一卖方根据合同规定，仍有责任实施重大行动，例如工程尚未完工。在这种情况下，企业应在所实施的重大行动完成时确认收入。第二合同存在重大不确定因素，如买方有退货选择权的销售。企业应在这些不确定因素消失后确认收入。第三房地产销售后，卖方仍有某种程度的继续涉入，如销售回购协议、卖方保证买方在特定时期内获得投资报酬的协议等，在这些情况下，卖方在继续涉入的期间内一般不应确认收入。

有关规定表明：

①采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。

②采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。

③采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

④采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：

●采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

●采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

●采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，开发企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

●采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述第①至③项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。

已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等项内容，以月或季为结算期，定期进行结算，并在规定期限内向税务机关进行纳税申报、预缴税款。对不按规定定期结算、纳税申报和预缴税款的，按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定进行处理。

⑤开发企业将开发产品先出租再出售的，凡将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现；凡未将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。

（2）会计利润的核算过程。

利润是企业生产经营成果的综合反映，是企业会计核算的重要组成部分。企业所得税的计算一般从会计利润着手，会计利润有关计算公式如下：

利润总额=营业利润+投资收益（减投资损失）+补贴收入+营业外收入-营业外支出

营业利润=主营业务利润+其他业务利润-营业费用-管理费用-财务费用

主营业务利润=主营业务收入-主营业务成本-主营业务税金及附加

其他业务利润=其他业务收入-其他业务支出

（3）税务检查方法要点。

①收集纳税人的基本信息。

了解纳税人的机构组成，是否有关联机构，有几个分支机构，有几个开发项目，是否有挂靠机构或挂靠项目；资本构成，股份构成，是否有银行借款：期限、应付未付利息；与建筑商或销售商的关系及交易。

②收集开发项目的基本信息。

开发项目名称、总投资、资金来源；开发商品类型是商业店铺还是商品住宅，有无其他应税建筑物或其他商品；开工时间、竣工时间、销售时间；销售方式是自售还是代售还是其他销售；征用土地面积，实际利用土地面积、未开发面积；建筑面积（套），已经销售面积（套），未销售面积（套）；销售平均价格、平均成本、平均利润；预收账款情况，是否预售。

③实地检查，审查销售平面图。

和售楼经理座谈，索取销售平面图、审查销售业绩，结合实地观察情况作好记录。

④审查账务资料。

要求纳税人提供完整的纳税资料包括账本、报表和发票（首先确定账务资料的真实可信：账表核对、账账核对、账实核对），还要提供项目立项书、与建筑商的合同协议、与客户的合同协议，向政府机关交纳的各种税费。

具体地说，可以从收入、费用、税金三方面审核。

●开发产品出售后是否严格按照税法规定确认收入。

●发生下列行为是否按照税法规定确认收入和利润：

将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等。

将开发产品转作经营性资产。

将开发产品用于对外投资以及分配给股东或投资者。

以开发产品抵偿债务。

以开发产品换取其他事业单位、个人的非货币资产。

●代建工程、提供劳务持续时间超过12个月的，是否按照完工百分比法确认收入的实现。

●代建工程、提供劳务过程中节约的材料、下脚料、残料留归企业所有的，是否按公允价确认收入。

●客户放弃的购房定金是否及时转作其他业务收入。

●商品房售后服务收入，如代客装修、清洁等取得的收入是否作其他业务收入。

税前扣除项目检查：

●是否准确区分期间费用和成本、开发产品建造成本和销售成本的界限，有无人为加大投资概算，有否虚列、重列有关的成本、费用。

●土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费是否按成本对象进行归集，是否将成本对象完工后实际发生的费用全部计入当期销售成本。

●销售成本的结转是否正确，同一企业有多个房产开发项目，其发生的成本、费用能否划分清楚，在结转当期销售成本与费用时是否与收入相匹配，有无将其他未结转收入项目的成本、费用混杂其中；有无多计开发产品单位工程成本和已售商品房面积。

●是否将非本期的费用计入当期费用，成本对象建造过程中发生的单项或单位工程报废或损毁是否作为财产损失直接税前扣除。

●“广告费”、“业务宣传费”、“坏账损失”、“业务招待费”等期间费用是否按规定的范围和标准进行扣除，是否存在为规避扣除比例的限制而将上述费用部分计入开发成本的情况。

●贿赂等非法支出，因违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金、滞纳金是否已作纳税调整。

●有否在税前扣除与收入无关的支出，如债权担保等原因承担连带责任而履行的赔偿，企业负责人的个人消费、代扣个人所得税等等。

●各项跌价准备金、投资减值准备是否已作纳税调整。

●计税工资的检查。

●纳税人计提的以前年度应提未提、应摊未摊的费用是否已作纳税调整。

●捐赠的扣除是否符合税法规定，有否将纳税人直接向受赠人的捐赠、非公益、救济性捐赠以及各种赞助支出在税前扣除，亏损企业的公益救济性捐赠是否作纳税调整。

●未转作本企业经营性资产以及临时出租的待售开发产品，是否也计提了折旧。

●为房地产开发而借入资金所发生借款费用，在房地产完工之前发生的，是否计入有关房地产的成本。

●纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，是否已作纳税调整。

●纳税人对租入的固定资产的改良支出，是否在租赁期内平均分摊计入所属年度费用。

●纳税人自有固定资产改良支出，是否按税法有关规定进行税务处理。

●有否将购建“固定资产”等资本性支出直接在税前扣除。

●有否将无形资产受让、开发支出直接在税前扣除。

●灾害事故损失的赔偿有否从实际损失中扣除后才在税前列支。

●固定资产清理、待处理财产损溢清理后的净收益是否按规定结转入营业外收入账户，企业的各项财产损失未报批的，是否按规定作纳税调减。

●投资收益中属于税后利润的联营企业分回利润和股息收益（利息、红利），在投资企业所得税税率高于接受投资企业所得税税率的情况下，是否计算补缴企业所得税。

●以前年度损益调整事项未计入以前年度所得计缴所得税的，是否已做纳税调整。

⑤注重外部调查。

与征管机关沟通纳税信息，到房产管理部门收集开发信息，到建设主管部门收集有关信息，注意分析利用各种资料。在账务检查中发现有问题的发票或资金流动要及时调查落实。

（4）重点和难点。

①收入总额的确定。

②成本费用的配比方法。

③成本费用的真实性审查。

④关联交易的纳税调整。

⑤合作建房的所得税计算。

⑥投资收益对所得税的影响。

在一些房产商中总有一些人想去追空子、少缴纳一些税款，殊不知不正确的避税方法反而使他们陷入僵局。

1．利用特殊交易，隐瞒收入，逃避税收管理

（1）具有关联关系。

如集团内部购房、有经济利益关联往来的单位和个人等之间低价转让房产。

（2）合作建房不按全额申报。

合作建房的双方以地换房，开发商以转让部分房屋的所有权，换取部分土地使用权，以代建房的名义不计这部分收入或以低于无关联的第三方价格作为收入，减少应税收入和应税所得额。

（3）销售特殊对象不作收入。

将自行开发的房屋分给投资方部分，将开发的返建房（回迁房）部分和以房产物业抵偿劳务款未作收入申报。

（4）收取价外费用不计收入。

不少开发商在售房时，以各种名目收取水、电、燃气、外装修等代办费，在往来账款科目按代收代付结算，未将其并入营业收入，少计收入和应税所得额。

2．会计核算（收入）不实，滞后纳税

（1）应税收入长期挂往来款。

部分房地产开发商为弥补资金短缺，通常以部分商品房抵付施工单位工程款，账务处理上，将售房收入直接记入“应付账款”等往来科目，抵减应付工程款，未及时核算反映当期营业收入。

（2）预收账款不按规定转作收入。

涉外房地产企业预售房地产取得的预收款，应按照规定转作收入并据预计利润率计算应纳税所得额，并按季度预缴所得税。但有些企业却采取各种手段隐瞒、转移预收款收入，有的甚至将预收款直接转入私人银行卡或私人账户，直到房产交付使用后才转作收入申报。

（3）按揭贷款不及时申报收入。

大部分开发商采取按揭销售方式，将收到的银行按揭贷款或银行已将按揭贷款办妥转账的挂往来账，未按权责发生制及时申报收入。

（4）隐瞒已售房取得的收入。

某些房地产商将已竣工并投入使用的经营房产一直挂账在“在建工程”科目，以未取得房产证为由，不按时记入“固定资产”科目，从而滞后申报纳税。

3．虚增乱摊成本，侵蚀税基

（1）不按施工项目核算成本。

有些房地产商利用房地产行业开发周期长、涉及环节多、款项结算复杂的特点，不按项目核算成本将已完工与未完工的项目成本混在一起，难以确定已交付使用房屋的应分摊已销房经营成本和费用，造成应纳税所得额不实，在多个项目、多个年度中按自身需要任意调节当期经营成本，或通过多预提配套设施费用等方法任意扩大开发成本。

（2）虚增开发成本。

有的房地产开发商利用虚开代开、甚至开具过期作废建筑业发票等，虚增开发成本，减少计税利润。如将开发项目中的停车场商业网点及会所等产权属外商投资企业部分的成本费用，全部摊入可售房产成本，从而减少应纳税所得额。

（3）成本项目与期间费用划分不清。

由于工期长，有些房地产开发商与建筑安装企业结算未了结，就按实际支付数而非已售房面积及收入匹配列支成本；有的以预计数开具收款收据入账，造成成本虚增。

（4）非生产性费用支出异常。

如年交际应酬费高达数百万元，宣传广告费巨大，工资性支出超出当地其他行业几倍甚至十几倍等。

案情处理

对于B公司的操作手法，某房地产有限公司高管唐某提出类似的观点：“一些房产公司存在这样两个做法：一是已完工项目未按规定及时结转收入和利润，并缴纳企业所得税；二是多个项目同时开发时，不分清成本负担的对象。新规则界定完工标准，主要是考虑到当预计计税毛利率高于实际利润率时，房地产开发企业往往会对已完工开发产品积极结算成本，相反，一旦出现预计计税毛利率低于实际利润率的情况，这种积极性就不存在了。”

针对B的情况，稽查员勒令其严格整理工程的开始与结束，限期整理，再依据改后资料做相应处理。