（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资

同一控制下的企业合并，从母公司角度看，本质上是一种企业股权的结合而不是购买交易。最终控制方的资产在企业合并前后并没有发生变化，合并方通过企业合并形成对被合并方的长期股权投资，其成本表现为被合并方所有者权益账面中应享有的份额。

同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性债券作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。其具体账务处理如下：

合并方在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记“长期股权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”（或“应收利润”）科目，按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产或负债科目，按其差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目；若为借方差额，应借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，借记“盈余公积”“利润分配——未分配利润”科目。若上述业务以发行权益性证券方式进行的，应按发行权益性证券的面值总额贷记“股本”科目。

合并方进行企业合并时发生的各项直接相关费用，包括进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等。

合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应计入所发行债券及其他债务的初始成本；企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券的溢价收入，溢价收入不足抵减的，冲减留存收益。

在确定同一控制下的企业合并形成的长期股权投资时，应注意企业合并前后合并方与被合并方适用的会计政策的差异性，在以被合并方账面价值为基础形成长期股权投资时，应遵循重要性原则，统一合并方与被合并方的会计政策。在按照合并方的会计政策对被合并方的资产、负债的账面价值进行调账的基础上，计算确定长期股权投资的初始投资成本。

【例5-1】金阳公司为华兴公司和安康公司的母公司，持有华兴公司65%的股权，持有安康公司70%的股权。6月30日，金阳公司将其持有的华兴公司65%的股权转让给安康公司，双方协商确定的价格为8500000元，以银行存款支付。合并日，华兴公司所有者权益账面价值为12000000元，安康公司资本公积余额为1500000元。假定两公司在企业合并前采用的会计政策相同。

本例中，安康公司取得同一控制下的华兴公司65%股权，具有实质控制权，为同一控制下的企业合并。安康公司在合并日应进行的账务处理如下：

安康公司初始投资成本=12000000×65%=7800000（元）

借：长期股权投资——华兴公司 7800000

资本公积——资本溢价 700000

贷：银行存款 8500000

【例5-2】3月31日，天津公司发行1000万股普通股（每股面值1元）换取其母公司拥有的西安公司100%的股权。合并后西安公司仍维持其独立法人地位。合并日，西安公司净资产账面价值为3500万元，两公司在企业合并前采用的会计政策相同。

本例中，天津公司自其母公司手中取得西安公司100%股权，为同一控制下的企业合并。天津公司在合并日应进行的账务处理如下：

借：长期股权投资 35000000

贷：股本 10000000

资本公积——股本溢价 25000000(www.daowen.com)

西安公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日天津公司在其账簿及个别财务报表中确认对西安公司的长期股权投资，其成本为合并日享有西安公司账面所有者权益的份额。

（二）非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资

非同一控制下的企业合并是将合并行为看作是一方购买另一方的交易。购买日，购买方为了取得被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的债务、发行的权益性证券等均按其公允价值计量。购买方应按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值以及为进行企业合并而发生的各项直接相关费用。其中，以支付非货币性资产为对价的，在购买日所支付的非货币性资产的公允价值与其账面价值的差额应作为资产处置损益，计入企业合并当期的利润表。

无论是同一控制下还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，其实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

具体账务处理如下：非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本（不含应从被投资单位收取的现金股利或利润），借记“长期股权投资”科目，按享有的被投资企业已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产科目或借记有关负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。非同一控制下的企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关成本，涉及增值税的还应进行相应处理。

【例5-3】2月18日甲公司取得乙公司70%的股权，合并中甲公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表5-1所示。合并中，甲公司为核实乙公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用60万。本例中假定合并前甲公司与乙公司不存在任何关联方关系。

表5-1 甲公司支付的有关资产购买日账面价值与公允价值 （单位：元）

本例中甲公司与乙公司不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理，甲公司对于合并形成的对乙公司的投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。甲公司账务处理如下：

甲公司购买日合并成本为：10150000+600000=10750000（元）

借：长期股权投资 10750000

累计摊销 2000000

累计折旧 500000

贷：固定资产 1500000

无形资产 8000000

银行存款 2200000

营业外收入 1550000