（一）应收款项减值损失的核算方法

应收款项减值损失的核算方法一般有两种：直接转销法和备抵法。《企业会计准则》规定：应收款项减值损失的核算只能采用备抵法，不能采用直接转销法。

备抵法是指采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期损益，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已计提的坏账准备和相应的应收款项。采用这种方法，可在财务报表上列示应收款项的净额，能使财务报表使用者了解企业应收款项预期可收回的金额或真实的财务状况。在备抵法下，企业应当根据《企业会计准则》的规定，评估当期坏账损失的金额。

在备抵法下估计各会计期间坏账损失的方法有三种，即应收款项余额百分比法、账龄分析法和赊销百分比法。

（1）应收款项余额百分比法。

应收款项余额百分比法即根据期末应收款项的余额乘以估计坏账率来确定当期应估计的坏账损失，并据此提取坏账准备。估计坏账率可以按照以往的数据资料加以确定。企业应当以前年度与之相同或相类似的、具有类似信用风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现时情况来确定本期各项组合计提坏账准备的比例，据此计算本期应计提的坏账准备。

在不同的国家，估计坏账损失的应收款项的范围也不尽相同。在我国会计实务中，一般只按应收账款的余额来估计坏账损失。如果只针对应收账款计提坏账准备，那么当期估计的坏账损失，应根据会计期末应收账款的余额乘以估计的坏账率计算。需要指出的是，这里所讲的应收账款期末余额与“应收账款”总账账户的期末余额是不同的。应收账款余额是企业按编制会计报表的方法计算确定的应收账款数额，即根据“应收账款”“预收账款”等账户的明细账户的借方余额加总计算；“应收账款”总账账户的期末余额直接从“应收账款”总账账户取得。

（2）账龄分析法。

账龄分析法是按应收账款账龄的长短，根据以往的经验确定坏账损失百分比，并据以估计坏账损失的方法。这里所指的账龄是指客户所欠账款超过结算期的时间。虽然应收账款能否收回及其回收的程度与应收账款的过期长短并无直接联系，但一般来说，账龄越长，账款不能收回的可能性越大。账龄分析法就是依据这一前提来估计坏账损失的。采用这种方法可以比较客观地反映应收账款的估计可变现净值。

采用账龄分析法时，一般是列出应收款项账龄分析表，将所有应收款项按账龄的长短分段排列，然后分段确定坏账损失比例，分段估算坏账损失，把各段估算出来的坏账损失相加后，即确定为本期应估计的坏账损失总额。

（3）赊销百分比法。

赊销百分比法是以赊销金额的一定百分比估计坏账损失的方法。百分比一般根据以往的经验，按赊销金额中平均发生坏账损失的比率加以计算确定。

（二）坏账准备的账务处理

在备抵法下，企业应设置“坏账准备”账户，核算应收款项坏账准备的计提、转销等情况。“坏账准备”账户的贷方登记当期计提的坏账准备、收回已转销的应收账款而恢复的坏账准备，借方登记实际发生的坏账损失金额和冲减的坏账准备金额，期末余额一般在贷方，反映企业已经提取尚未转销的坏账准备金额。可按应收款项的类别进行明细核算。备抵法下的账务处理如下：

（1）资产负债表日，企业计提或冲减坏账准备。资产负债表日，企业计提坏账准备时，按应减记的金额，借记“信用减值损失——计提的坏账准备”账户，贷记“坏账准备”。冲减多计提的坏账准备时，借记“坏账准备”账户，贷记“信用减值损失——计提的坏账准备”。

①首次计提坏账准备时，根据会计期末估计的坏账损失，借记“信用减值损失——计提的坏账准备”账户，贷记“坏账准备”账户。

②再次计提坏账准备且会计期末估计的坏账损失与“坏账准备”账户的余额有差异时，应对“坏账准备”账户的余额进行调整，使调整后“坏账准备”账户的贷方余额与估计的坏账损失数额一致。调整“坏账准备”账户余额时，有以下三种情况：

第一种情况，调整前的“坏账准备”账户为借方余额。这时应将本期估计的坏账损失加上调整前“坏账准备”账户的借方余额之和作为计提坏账准备的数额，借记“信用减值损失——计提的坏账准备”账户，贷记“坏账准备”账户。

第二种情况，调整前的“坏账准备”账户为贷方余额，而且该贷方余额小于本期估计的坏账损失额。这时应将“坏账准备”账户贷方余额小于本期估计坏账损失数额的差额作为计提坏账准备的数额，借记“信用减值损失——计提的坏账准备”账户，贷记“坏账准备”账户。

第三种情况，调整前的“坏账准备”账户为贷方余额，而且该贷方余额大于本期估计的坏账损失数额。这时应按“坏账准备”账户贷方余额大于本期估计的坏账损失数额的差额冲减多计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，贷记“信用减值损失——计提的坏账准备”账户。

（2）发生坏账。企业确实无法收回的应收款项按管理权限报经批准后作为坏账损失转销时，应当冲减已计提的坏账准备并转销应收款项，借记“坏账准备”账户，贷记“应收票据”“应收账款”“预付账款”“应收利息”“其他应收款”等账户。

（3）已确认坏账的应收款项又收回。已确认并转销的应收款项以后又收回的，应按实际收回的金额增加坏账准备和应收款项的账面余额，借记“应收票据”“应收账款”“预付账款”“应收利息”“其他应收款”等账户，贷记“坏账准备”账户；同时，借记“银行存款”账户，贷记“应收票据”“应收账款”“预付账款”“应收利息”“其他应收款”等账户。

需要指出的是，“坏账准备”账户作为“应收账款”的备抵调整账户，会计期末的贷方余额应单独以“应收账款”项目的减项列报。但企业一般在会计年度终了才对“坏账准备”账户的余额进行调整，平时不予调整，致使企业编制月份或季度报表时，“坏账准备”账户可能出现借方余额，这时应将该余额作为应收账款的加项列示于资产负债表内。

【任务实施】

红星机械有限公司根据审核无误的原始凭证填制记账凭证。(www.daowen.com)

（1）2018年12月31日，首次计提坏账准备。

估计坏账损失=2 000 000×5‰=10 000（元）

借：信用减值损失——计提的坏账准备　10 000

贷：坏账准备　10 000

（2）2019年5月，实际发生坏账。

借：坏账准备　6 000

贷：应收账款　6 000

（3）2019年11月，已经确认为坏账的又收回。

借：应收账款　4 000

贷：坏账准备　4 000

同时：借：银行存款　4 000

贷：应收账款　4 000

（4）2019年年末，计提坏账准备时：调整“坏账准备”账户余额。

2019年年末估计的坏账损失为3 000（即600 000×5‰）元，2019年发生坏账6 000元，后又收回其中的4 000元，则收回已经确认为坏账的4 000元应收账款后，“坏账准备”账户的贷方余额为8 000（即10 000-6 000+4 000）元，应冲销多余的坏账准备5 000（即8 000-3 000）元。

借：坏账准备　5 000

贷：信用减值损失——计提的坏账准备　5 000

如果2019年发生坏账12 000元，后又收回其中的4 000元，则收回已经确认为坏账的4 000元应收账款后，“坏账准备”账户的贷方余额为2 000（即10 000-12 000+4 000）元，2019年年末应补提坏账准备1 000（即3 000-2 000）元。

借：信用减值损失——计提的坏账准备　1 000

贷：坏账准备　1 000

如果2019年发生坏账15 000元，后又收回其中的4 000元，则收回已经确认为坏账的4 000元应收账款后，“坏账准备”账户的借方余额为1 000（即10 000-15 000+4 000）元，从而计算出2019年年末应补提坏账准备4 000（即3 000+1 000）元。

借：信用减值损失——计提的坏账准备　4 000

贷：坏账准备　4 000

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