计算总体偏差率

将样本中发现的偏差数量除以样本规模，就计算出样本偏差率。样本偏差率就是注册会计师对总体偏差率的最佳估计，因而在控制测试中无需另外推断总体偏差率。但注册会计师还必须考虑抽样风险。

考虑抽样风险

在实务中，注册会计师使用统计抽样方法时通常使用公式、表格或计算机程序直接计算在确定的信赖过度风险水平下可能发生的偏差率上限，即估计的总体偏差率与抽样风险允许限度之和。

▲使用统计公式评价样本结果。假定本例中，注册会计师对56个项目实施了既定的审计程序，且未发现偏差，则在既定的可接受信赖过度风险下，根据样本结果计算总体最大偏差率如下：

总体偏差率上限（MDR）=R/n=风险系数/样本量

=2.3/56=4.1%

其中的风险系数根据可接受的信赖过度风险为10%，且偏差数量为0，在表12-5中查得为2.3。

这意味着，如果样本量为56且无一例偏差，总体实际偏差率超过4.1%的风险为10%，即有90%的把握保证总体实际偏差率不超过4.1%。由于注册会计师确定的可容忍偏差率为7%，因此可以得出结论，总体的实际偏差率超过可容忍偏差率的风险很小，总体可以接受。也就是说，样本结果证实注册会计师对控制运行有效性的估计和评估的重大错报风险水平是适当的。

如果在56个样本中有两个偏差，则在既定的可接受信赖过度风险下，按照公式计算的总体偏差率上限如下：(www.daowen.com)

总体偏差率上限（MDR）=R/n=风险系数/样本量

=5.3/56=9.5%

这意味着，如果样本量为56且有两个偏差，总体实际偏差率超过9.5%的风险为10%。在可容忍偏差率为7%的情况下，注册会计师可以作出结论，总体的实际偏差率超过可容忍偏差率的风险很大，因而不能接受总体。也就是说，样本结果不支持注册会计师对控制运行有效性的估计和评估的重大错报风险水平。注册会计师应当扩大控制测试范围，以证实初步评估结果，或提高重大错报风险评估水平，并增加实质性程序的数量，或者对影响重大错报风险评估水平的其他控制进行测试，以支持计划的重大错报风险评估水平。

▲使用样本结果评价表。注册会计师也可以使用样本结果评价表评价统计抽样的结果。表12-8和表12-9分别列示了可接受的信赖过度风险为5%和10%时的总体偏差率上限。

由于篇幅有限，表12-8和表12-9没有包括所有可能的样本规模或所有可能发现的偏差数。如果抽样中的样本规模或偏差数未在表中列示，注册会计师评价样本结果时可以使用其他统计抽样参考资料中的表格或计算机程序。或者，注册会计师可以用插入法计算表中未显示的抽样规模。插入法所造成的任何误差不会对注册会计师的评价有重大影响。如果比较保守，注册会计师可以使用表中比实际略小的样本规模评价样本中发现的偏差数。

使用样本结果评价表时，注册会计师首先应当选择相应的可信赖过度风险水平的表，然后读取样本规模栏找到适当的样本规模。接下来注册会计师确定样本中发现的偏差数对应的列。两者交叉处就是根据样本结果推断的总体偏差率加上抽样风险允许限度的数值（即总体偏差率上限）。如果总体偏差率上限小于可容忍偏差率，测试结果支持计划的重大错报风险评估水平。

本例中，注册会计师应当选择可接受的信赖过度风险为10%的表（即表12-9）评价样本结果。样本规模为56，注册会计师可以选择样本规模为55的那一行。当样本中未发现偏差时，应选择偏差数为0的那一列，两者交叉处的4.1%即为总体的偏差率上限，与利用公式计算的结果4.1%相等。此时，由于总体偏差率上限小于本例中的可容忍偏差率7%，总体可以接受。也就是说，样本结果证实注册会计师对控制运行有效性的估计和评估的重大错报风险水平是适当的。

当样本中发现两个偏差时，应选择偏差数为2的那一列，两者交叉处的9.4%即为总体的偏差率上限，与利用公式计算的结果9.5%相近。此时，总体偏差率上限大于可容忍偏差率，因此不能接受总体。也就是说，样本结果不支持注册会计师对控制运行有效性的估计和评估的重大错报风险水平。注册会计师应当扩大控制测试范围，以证实初步评估结果，或提高重大错报风险评估水平，并增加实质性程序的数量，或者对影响重大错报风险评估水平的其他控制进行测试，以支持计划的重大错报风险评估水平。

考虑偏差的性质和原因

除了评价偏差发生的频率之外，注册会计师还要对偏差进行定性分析，包括考虑偏差的性质和原因。