实质性程序的两种基本类型包括细节测试和实质性分析程序。注册会计师应当根据各类交易、账户余额、列报的性质选择实质性程序的类型。细节测试适用于对各类交易、账户余额、列报认定的测试，尤其是对存在或发生、计价认定的测试；对在一段时期内存在可预期关系的大量交易，注册会计师可以考虑实施实质性分析程序。

细节测试

细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。

分析程序

实质性分析程序从技术上仍然是分析程序，主要是通过研究数据间关系评价信息，只是将该技术方法用作实质性程序，即用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报。当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。如果重大错报风险较低且数据之间具有稳定的预期关系，注册会计师可以单独使用实质性分析程序获取充分、适当的审计证据。但是并未要求在实施实质性程序时必须使用分析程序，而且并非所有认定都适合使用分析程序。

表10-3　特别风险应对措施及结果汇总表

(www.daowen.com)

填写说明：
1.“经营目标”一栏填写对当期审计有影响的经营目标；
2.“经营风险”一栏填写那些对当期审计有影响的经营风险，或注册会计师认为对未来审计产生影响并有必要向被审计单位报告的经营风险；
3.“特别风险”一栏填写源自经营风险的特别风险，或在审计过程中发现的并非由经营目标和经营风险导致的特别风险；
4.“管理层应对或控制措施”一栏填写管理层认为有助于降低特别风险的控制及其评价。如果评价结果显示注册会计师不能依赖这些内部控制，应相应调整；
5.“财务报表项目及认定”一栏填写受特别风险影响的财务报表项目和认定；
6.“审计措施”一栏填写应对特别风险的审计措施，即综合性方案或实质性方案。根据控制测试和实质性程序的结果对本栏内容予以更新。

注册会计师对已记录的金额或比率做出预期时，需要采用内部或外部的数据。影响数据可靠性的因素：

（1）可获得信息的来源，数据来源的客观性或独立性愈强，数据的可靠性将愈高，来源不同的数据相互印证时比单一来源的数据更可靠；

（2）可获得信息的可比性，实施分析程序使用的相关数据必须具有可比性；

（3）可获得信息的性质和相关性；

（4）与信息编制相关的控制。

在设计和实施实质性分析程序时，注册会计师应当确定已记录金额与预期值之间可接受的差异额，并将识别出的差异额与可接受的差异额进行比较，以确定差异是否重大，是否需要作进一步调查。