（一）企业分立的一般性税务处理

（1）被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。

（2）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。

（3）被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。

（4）被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

（5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。

（二）企业分立的特殊性税务处理

1.特殊性税务处理的条件

（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（2）被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动。

（3）被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

（4）企业分立中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

2.特殊性税务处理的方法

（1）企业合并同时具备上述条件的，对交易中的“股权支付”暂不确认有关资产的转让所得或损失。

（2）“非股权支付”仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值

−被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

（3）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。

（4）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。

（5）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。

（6）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

[一般性税务处理的财税操作实务]

本案例的安排，不符合《通知》对于特殊性税务处理的规定，甲公司应按一般性税务处理的规定作如下纳税处理：

（1）被分立企业对分立出去的资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。

分立资产转让所得=14000−11000=3000（万元）

甲公司未超过法定弥补期的亏损600万元由资产转让所得弥补后的2400万元，计算甲公司当年应缴纳的企业所得税。

（2）由于甲公司缴纳了企业所得税，完成了计税基础，所以分立的乙公司应按公允价值1400万元确认接受资产的计税基础。

（3）由于甲公司继续存续，此项分立称为“存续分立”，《通知》规定，被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。

甲公司的法人股东A取得了乙公司60%的股权，其公允价值为

8000×60%=4800万元

因此，甲公司的法人股东A在乙公司取得的4800万元股权应视为甲公司对A股东的分配，股利所得为(www.daowen.com)

4800−（6000×50%）=1800（万元）

但是，根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条第（二）款的规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。因此，股东A取得乙公司股权公允价值与原计税基础之间的差额免于征收企业所得税。由于股东A没有对所得纳税，取得的新股权不能按公允价值计量，只能按原有计税基础确定，所以，股东A取得乙公司股权的计税基础仍然为3000万元，而不是公允价值4800万元。对于5名个人股东取得乙公司8000×40%=3200万元的股权，应当减去原计税基础4000×50%=2000万元，其差额1200万元属于“股息、红利所得”，由甲公司按照20%的比例代扣代缴个人所得税240万元。

（4）如果甲公司在分立后不再继续经营，应当按照《通知》的规定，被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。即按照《财政部国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]60号）规定进行所得税清算。

（5）按照《通知》“企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补”的规定，甲公司未超过法定弥补期的亏损600万元，不得结转给乙公司弥补。

在一般性重组中，由于被分立企业要依法纳税，会给企业重组带来较重的税收负担，应当考虑争取享受“免税重组”。

[特殊性税务处理的财税操作实务]

（一）纳税筹划方案

（1）甲公司发生分立重组业务，按照《通知》的要求，在向主管税务机关备案或提交确认申请时，应从以下方面说明企业重组具有合理的商业目的：

1）重组活动的交易方式，即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规。

2）该项交易的形式及实质，即形式上交易所产生的法律权利和责任，也是该项交易的法律后果。另外，在交易实际或商业上产生的最终结果。

3）重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化。

4）重组各方从交易中获得的财务状况变化。

5）重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务。

6）非居民企业参与重组活动的情况。

（2）乙公司分立之后，仍以原有资产从事住宿餐饮，不改变经营方向，符合分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动的规定。

（3）甲公司分立后，原有股东取得的全部是乙公司的股权，没有任何非股权支付，并且，原有股东保持了在甲公司的持股比例不变，符合“被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%”的规定。

（4）法人股东A应当承诺在重组后连续12个月内，不转让所取得的乙公司股权。

这样，纳税方案的设计使企业分立完全符合《通知》特殊性税务处理的规定。

（二）财税操作实务

（1）甲公司无需对分立出去的资产按照公允价值计算资产转让所得或损失。分立资产的账面价值为11000万元，账面价值等于计税基础，评估价值为14000万元，会计计算资产转让所得3000万元，税务处理不确认所得。企业所得税汇算清缴时，通过附表3“纳税调整项目明细表”第8行“特殊重组”进行纳税调整。

甲公司分立出去的资产对应的所得税事项由乙公司承继。

（2）由于甲公司就分立所得不纳税，所以，乙公司受让甲公司资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础1100万元确定，不得按照公允价值1400万元进行调整。

（3）《通知》规定：“被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补”。未超过法定弥补期限亏损的分配为

乙公司可以弥补的亏损=600×（11000÷18000）=366.67（万元）

甲公司留待以后弥补的亏损=600−366.67=233.33（万元）

（4）甲公司股东取得乙公司股权的计税基础：根据甲公司的分立方案，企业分立之后甲公司进行了减资缩股处理，因此，可以判断为被分立企业的股东是以放弃旧股的方式获得新股。根据《通知》的规定，“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。在本案例中，甲公司的法人股东A初始投资为6000万元，占甲公司60%的股份；由于，甲公司按照2：1的比例进行了比例缩股，因此，法人股东A在企业分立之后持有甲公司股份的计税基础为3000万元；持有乙公司股份的计税基础按照放弃旧股的计税基础确定，即6000−3000=3000（万元），为法人股东A在乙公司股份的计税基础。

如果，甲公司采取“让产分股式分立”，即只减资不缩股，根据《通知》的规定，甲公司原股东持有乙公司股份的计税基础可在两种方式中选择确定：其一，是直接将其持有的乙公司的“新股”的计税基础确定为零；其二，以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

在本案例中，法人股东A取得乙公司股权的计税基础=10000×（11000÷18000）×60%=3666.7（万元）；持有原甲公司股权的计税基础为6000−3666.7=2333.3（万元）

（5）乙公司按照计划在12个月之后，吸收香港酒店公司注资，扩大企业经营规模，无需进行纳税调整。