1.特殊性税务处理的条件

《通知》规定，债务重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定。

（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。

（3）企业重组后连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

（4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。

（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

2.特殊性税务处理方法

（1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

（2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。

[操作实务]

债务重组所得/应纳税所得额=（400÷600）×100%=66.67%，大于50%，可以采用特殊性税务处理。

1.债务人乙房地产公司的会计处理与纳税调整

（1）会计处理

借：应付账款——甲公司 4000000

贷：营业外收入——债务重组利得 4000000

借：营业外收入 4000000

贷：本年利润 4000000

（2）纳税调整：

乙公司根据《通知》规定，应当将400万元在5个纳税年度的期间内，均匀摊入各年度的应纳税所得额。2012年税收确认所得=400÷5=80（万元）

企业所得税汇算清缴时，在“企业所得税年度纳税申报表”附表3“纳税调整项目明细表”的第8行“特殊重组”进行纳税调整。第1列“账载金额”填400万元，第2列“税收金额”填80万元，“税收金额”80万元−“账载金额”400万元=−320（万元）结转计入第4列“调减金额”。第4列合计数汇总结转到“企业所得税年度纳税申报表”第15行“减：纳税调整较少额”320万元。

调整后的企业所得税年度纳税申报表各行数字如下：

第13行“利润总额”600万元。

第15行“减：纳税调整减少额”320万元。

第25行“应纳税所得额”280万元。

第26行“税率”25%。

第27行“应纳所得税额”70万元。

（3）所得税会计处理。

根据《通知》规定，纳税调减的320万元，以后4年仍要纳税，属于“应纳税暂时性差异”，把320×25%=80（万元）确认为递延所得税负债，并把320万元登记在“纳税调整台账”的收方，然后计算：

1）2012年当期所得税：

应纳税所得额=600−320=280（万元）

应交所得税额=280×25%=70（万元）(www.daowen.com)

2）递延所得税。

递延所得税资产=0

递延所得税负债=320×25%=80（万元）

递延所得税=递延所得税负债−递延所得税资产=80−0=80（万元）

3）确认利润表中的“所得税费用”。

所得税费用=当期所得税+递延所得税=70+80=150（万元）

作如下会计分录：

借：所得税费用 1500000

贷：应交税费——应交所得税 700000

递延所得税负债 800000

（4）后4年的纳税调整。第二年（2013年）所得税汇算清缴时，首先，在“纳税调整台账”付方登记80万元；然后，在附表3第8行“特殊重组”的第1列“账载金额”填0，第2列“税收金额”填80万元，差额80万元结转到计入第3列“调增金额”，“调增金额”的合计结转到主表第14行“加：纳税调整增加额”进行纳税调增；把80×25%=20（万元）从“递延所得税负债”贷方转回：

借：递延所得税负债 200000

贷：应交税费——应交所得税 200000

以后3年同样处理。这就是将债务重组所得在5个纳税年度的期间内，均匀摊入各年度的应纳税所得额交税。

（5）根据《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号，以下简称《4号公告》）规定，债务重组所产生的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上的，债务重组所得要求在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度应纳税所得额的，应准备以下资料备查：

1）当事方的债务重组的总体情况说明（如果采取申请确认的，应为企业的申请），情况说明中应包括债务重组的商业目的。

2）当事各方所签订的债务重组合同或协议。

3）债务重组所产生的应纳税所得额、企业当年应纳税所得额情况说明。

4）税务机关要求提供的其他资料证明。

2.债权人甲建筑公司的会计处理与纳税调整

（1）会计处理。

借：营业外支出——债务重组损失 4000000

贷：应收账款——乙公司 4000000

借：银行存款 1600000

贷：应收账款——乙公司 1600000

（2）《通知》对债权人纳税无特殊规定，不需要进行纳税调整。

（3）根据《4号公告》的规定，应准备以下资料备查：

1）当事方的债务重组的总体情况说明（如果采取申请确认的，应为企业的申请），情况说明中应包括债务重组的商业目的。

2）当事各方所签订的债务重组合同或协议。

3）债务重组所产生的应纳税所得额、企业当年应纳税所得额情况说明。

4）税务机关要求提供的其他资料证明。