学员提问：2012年6月，我公司开发的商厦已经售出，售价18000万元。由于交易金额较大，采取分期付款的方式，第一期房款8000万元于合同签订当日付讫，其余房款从第二年开始每半年付2500万元。请问我公司应当如何确认销售？会计准则与税法的差异怎样处理？

老师答疑：

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）规定：“采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。”很显然，税法对于分期收款销售商品确认收入的方法接近于收付实现制。

分期收款实际上是一种销售方给购买方融资便利的推迟收款的促销手段，会计上又称为递延付款方式。收入准则规定：“分期收款销售商品（货款回收期一般超过3年），实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。”企业会计准则对于分期收款销售商品采用权责发生制确认收入，把分期收款的金额按照一定的折现率折现，折现金额是公允价值，按照公允价值确认收入，合同约定的收款总额与公允价值的差额作为利息收入处理。

为什么企业所得税法对准则的此项规定不予考虑？

（1）考虑到分期收款销售在整个回收期内会计确认销售总额与税法确认销售总额是一样的。税收确认为一项收入，会计分为销售收入和利息收入。

（2）考虑到与增值税政策的衔接，增值税转型后一般纳税人购建固定资产取得增值税扣除凭证，其进项税额可以抵扣，而准则对分期收款销售支付的税款没有妥善的处理办法。

（3）出于对纳税必要资金的考虑。以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现应当如何操作，作者总结为“一交四分期”的操作方法：

“一交”是指一次交付商品，无论是动产还是不动产，分期收款销售方式均应当一次交付商品。

“四分期”分四个层次：(www.daowen.com)

第一，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。这里分三层意思，一是按合同约定收款日收到货款时确认收入的实现；二是提前收到货款的，按照实际收款日确认收入的实现；三是没有按照合同约定收款日收到货款的，也应当按照合同约定收款日确认收入的实现。

第二，分期开具发票，根据税法规定，收到货款应当确认收入，而确认收入应当具有法定凭证，所以应当分期开具发票。

第三，分期承担纳税义务、缴纳税款。税法强调“以票控税”原则，开具发票之后纳税人具有纳税义务，应当按照税法规定的纳税日期缴纳税款。

第四，分期结转成本。根据“配比原则”，收入与成本是配比的，分期确认收入之后，应当按成本与收入的比例及时结转成本。

房地产开发企业对于分期收款销售开发产品，只有按照“一交四分期”的操作方法，才可以达到递延纳税，取得资金的时间价值，纳税时有现金流入作保障。

房地产开发企业分期开具发票之后，购房人应当如何计算“固定资产”的入账价值。《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南规定：“已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。”对于此项规定税法予以认可，《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）规定：“企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。”

所以，税收对分期收款方式销售开发产品的确认，对购房人的账务处理没有影响。

由于收入准则对分期收款销售采用权责发生制原则，而税法对分期收款销售采用收付实现制原则，造成在收入确认上会计核算的收入额与税收确认的收入额不一致，应当在“企业所得税年度纳税申报表”附表三“纳税调整项目明细表”第5行“未按权责发生制原则确认的收入”进行纳税调整。会计把应收的合同价款与其公允价值之间的差额计入了“财务费用——利息收入”，税法不确认此项收入，应当通过“纳税调整项目明细表”第36行“与未实现融资收益相关的当期确认的财务费用”进行纳税调整。