（一）企业政策性搬迁收入的税收法规

《财政部国家税务总局关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2007]61号）规定：

（1）企业政策性搬迁收入，是指因当地政府城市规划、基础设施建设等原因，搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入，以及搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入。

（2）对企业取得的政策性搬迁收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

1）搬迁企业根据搬迁规划，用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地（以下简称重置固定资产），以及进行技术改造或安置职工的，准予搬迁企业的搬迁收入扣除重置固定资产、技术改造和安置职工费用，其余额计入企业应纳税所得额。

2）企业因转换生产经营方向等原因，没有用上述搬迁收入进行重置固定资产或技术改造，而将搬迁收入用于购置其他固定资产或进行其他技术改造项目的，可在企业政策性搬迁收入中将相关成本扣除，其余额计入企业应纳税所得额。

3）搬迁企业没有重置固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

4）搬迁企业利用政策性搬迁收入购置的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

5）搬迁企业从规划搬迁第二年起的五年内，其取得的搬迁收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定扣除相关成本费用后，其余额并入搬迁企业当年应纳税所得额，缴纳企业所得税。

《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）规定：

（1）企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

（2）对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

1）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

2）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

搬迁所得=搬迁收入+资产变价收入-固定资产余值-处置费用

3）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

4）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

（3）主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

以上两个文件简称“原政策”。

国家税务总局《企业政策性搬迁所得税管理办法》（2012年公告第40号，本办法自2012年10月1日起施行，简称新政策）规定：

1.企业政策性搬迁的适用范围及税务管理要求

（1）企业政策性搬迁适用范围。

政策性搬迁是指企业在政府主导下因社会公共利益的需要而进行的整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：

1）国防和外交的需要。

2）由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要。

3）由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利和市政公用等公共事业的需要。

4）由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要。

5）由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要。

6）法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。

不符合上述规定的搬迁属于非政策性搬迁，包括自行搬迁和商业性搬迁。

（2）政策性搬迁的税务管理要求。

1）企业应就政策性搬迁过程中涉及的搬迁收入、搬迁支出、搬迁资产税务处理、搬迁所得等所得税征收管理事项，单独进行税务管理和核算。

2）不能单独进行税务管理和核算的，不得执行本办法。应视为企业自行搬迁或商业性搬迁等非政策性搬迁进行所得税处理。

2.搬迁收入：分为搬迁补偿收入和资产处置收入

（1）搬迁收入，是指企业由于搬迁取得的货币性和非货币性补偿收入。搬迁收入具体包括：

1）对被征用资产价值的补偿。

2）因搬迁、安置而给予的补偿。

3）对停产、停业形成的损失而给予的补偿。

4）资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款。

5）其他补偿收入。

（2）搬迁资产处置收入，是指企业由于搬迁而处置企业各类资产所取得的收入。

但是，搬迁收入不含处置存货而取得的收入，存货处置收入应按正常经营活动取得的收入进行所得税处理。

（3）原政策与新政策的差异：

1）原政策规定的政策性搬迁收入只包括从政府取得的和企业处置资产取得的收入；新政策中包括了从其他单位取得的收入，如搬迁过程中资产损坏取得的保险赔偿。2）新政策明确了企业取得的政策性搬迁收入的形态，包括货币性资产和非货币性资产。如企业在搬迁中采取土地置换形式的，以被征用土地的净值加上换入土地投入使用前所发生的各项费用支出作为换入土地的计税成本，被征用土地的净值作为资产处置收入。

3）新政策明确了企业搬迁过程中处置存货取得的收入不作为企业搬迁收入，而按正常经营活动取得的收入进行所得税处理。

3.搬迁支出：分为搬迁费用支出、资产处置支出

（1）搬迁费用支出，企业搬迁期间所发生的各项费用，包括：

1）安置职工实际发生的费用。

2）停工期间支付给职工的工资及福利费。

3）临时存放搬迁资产而发生的费用。

4）各类资产搬迁安装费用。

5）其他与搬迁相关的费用。

（2）资产处置支出，是指企业由于搬迁而处置各类资产所发生的支出，包括：

1）变卖及处置各类资产的净值。

2）处置过程中所发生的税费等支出。

3）企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值作为企业的资产处置支出。

4.搬迁资产的税务处理

（1）搬迁资产的后续支出。

1）需要简单安装或不需要安装即可继续使用的，应该在该项资产重新投入使用后，就其净值按《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例规定的该资产尚未折旧或摊销的年限，继续计提折旧或摊销。

2）需要进行大修理后才能重新使用的，应该就该资产的净值，加上大修理过程所发生的支出，为该资产的计税基础。在该项资产重新投入使用后，按该资产尚可使用的年限，计提折旧或摊销。

如：某搬迁企业有一台设备A，在搬迁过程需要安装和大修理，设备原价200000元，法定折旧年限10年，不留净残值，已提折旧4年，搬迁后安装、修理费用需要30000元，以银行存款支付，安装后经鉴定尚可使用年限为5年。

①准备安装和大修理，将固定资产净值转入在建工程，会计处理如下：

借：在建工程——A设备 120000

累计折旧 80000

贷：固定资产——A设备 200000

②进行安装修理

借：在建工程——A设备 30000

贷：银行存款 30000

借：固定资产——A设备 150000

贷：在建工程 150000

③折旧年限，按照尚可使用年限5年计提折旧。

因为修理安装费用30000元已经计入设备A的计税基础，不得重复计入搬迁费用支出。

（2）企业搬迁中被征用的土地。

采取土地置换的，换入土地的计税成本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为该换入土地的“计税基础”，在该换入土地投入使用后，按《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例规定年限摊销。在土地置换的情况下，一般不存在价款的结算，会计处理方法类似于不符合商业实质的非货币性资产交换的处理方法。

如：某企业搬迁前土地使用权的原值为1000万元，累计摊销200万元，由于旧城改造，市政府决定进行土地置换，在郊区划拨一块土地给该企业，该企业进行土地一级开发发生费用300万元，以银行存款支付。会计处理如下：

借：无形资产——新土地使用权 11000000

累计摊销 2000000

贷：无形资产——原土地使用权 10000000

银行存款 3000000

说明：市政府划拨土地价值800万元确认为“搬迁收入——搬迁资产处置收入”，填入《企业政策性搬迁清算损益表》第5行；原土地净值确认为“搬迁支出——资产处置支出”填入《企业政策性搬迁清算损益表》第12行；土地开发费用计入土地成本，以后按规定摊销扣除，而不得从搬迁补偿费中扣除。

（3）企业搬迁期间新购置的各类资产。企业发生的购置资产支出，包括固定资产和无形资产，不得从搬迁收入中扣除。新购置的资产应当按《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例等有关规定，计算确定资产的计税基础、折旧或摊销年限，计提折旧或摊销。

原政策规定：企业在搬迁过程中重置资产支出可以从搬迁补偿中扣除，同时规定，重置资产的折旧与摊销在企业所得税前扣除。这项规定，使得搬迁补偿形成了“不征税收入”，税法规定不征税收入所形成资产的折旧与摊销是不能在税前扣除的。原政策又允许重置资产的折旧与摊销在企业所得税前扣除，这就形成了企业在搬迁中重置的固定资产重复扣除的问题，这一点是一直存在争议的问题。新政策规定企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除，新购置资产的折旧、摊销可以在税前扣除，从而使重置资产支出的税收处理更加合理。

（4）《国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第11号）的补充规定

1）凡在国家税务总局2012年第40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目，应按国家税务总局2012年第40号公告有关规定执行。

2）企业政策性搬迁被征用的资产，采取资产置换的，其换入资产的计税成本按被征用资产的净值，加上换入资产所支付的税费（涉及补价，还应加上补价款）计算确定。

5.搬迁完成的标准

搬迁所得=搬迁收入-搬迁支出

企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在搬迁完成的年度，对搬迁收入和搬迁支出进行汇总清算。

企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。

（1）完成搬迁的。下列情形之一的，为搬迁完成年度，企业应进行搬迁清算，计算搬迁所得：

1）从搬迁开始，5年内（包括搬迁当年）任何一年完成搬迁的。

2）从搬迁开始，搬迁时间满5年（包括搬迁当年度）的年度。(www.daowen.com)

（2）视同完成搬迁的。企业同时符合下列条件的，视同已经完成搬迁。

1）搬迁规划已基本完成。

2）当年生产经营收入达到规划搬迁前年度生产经营收入50%以上。

（3）边生产边搬迁的。搬迁年度应从实际开始搬迁的年度计算，满5年（包括搬迁当年度）即为完成搬迁。

6.搬迁损失的确认与处理

（1）企业搬迁收入扣除搬迁支出后为负数的，应为搬迁损失。搬迁损失可在下列方法中选择其一进行税务处理：

1）在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。

2）自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。

上述方法由企业自行选择，但一经选定，不得改变。

（2）企业以前年度发生尚未弥补的亏损。

1）凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限（5年）中减除。

2）企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。

7.政策性搬迁所得的征收管理

（1）企业迁出地和迁入地主管税务机关发生变化的，由迁入地主管税务机关负责企业搬迁清算。

（2）企业应当自搬迁开始年度至次年5月31日前，向主管税务机关（包括迁出地和迁入地）报送政策性搬迁依据、搬迁规划等相关材料，包括：

1）政府搬迁文件或公告。

2）搬迁重置总体规划。

3）拆迁补偿协议。

4）资产处置计划。

5）其他与搬迁相关的事项。

（3）企业搬迁完成当年，在向主管税务机关报送企业所得税年度纳税申报表时，应同时报送“企业政策性搬迁清算损益表”（见表2-1）及相关材料。

（4）企业在本办法生效前尚未完成搬迁的，符合本办法规定的搬迁事项，一律按本办法执行。本办法生效年度以前已经完成搬迁且已按原规定进行税务处理的，不再调整。

（5）国家税务总局2012年第40号公告未规定的企业搬迁税务事项，按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例等相关规定进行税务处理。

表2-1 企业政策性搬迁清算损益表

（二）搬迁补偿收入的会计处理

《企业会计准则解释第3号》（财会[2009]8号）规定：企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为“专项应付款”处理。

其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自“专项应付款”转入“递延收益”，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。

企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。

《企业会计准则第16号——政府补助》。政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。

（1）与资产（注：固定资产、无形资产）相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。但是，按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。

（2）与收益相关的政府补助，应当分别按下列情况处理：

1）用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。

2）用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。

（三）本案例的会计处理与纳税调整

（1）2008年收到搬迁补偿款。

借：银行存款 98000000

贷：专项应付款 98000000

（2）属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产等资产损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，按照搬迁规划金额自“专项应付款”转入“递延收益”，如有余额转入“资本公积”科目，本案例无余额，将全部搬迁补偿款转入“递延收益”。

借：专项应付款 98000000

贷：递延收益 98000000

（3）在拆迁过程中，企业把搬迁损失4400万元计入当期损益，应当以“递延收益”补偿企业已发生的相关费用或损失，计入当期损益。

借：营业外支出 44000000

贷：固定资产清理等科目 44000000

借：递延收益 44000000

贷：营业外收入 44000000

会计在搬迁损失发生当年用政策性搬迁收入予以补偿，税收在搬迁完成年度计算搬迁所得，这种时间性差异应作纳税调减处理，44000000×25%=11000000（元）。

借：应交税费——应交所得税 11000000

贷：递延所得税负债 11000000

计算完拆迁损失之后，递延收益余额5600万元。

（4）2009年1月取得一项土地使用权，以银行存款支付。

借：无形资产——土地使用权 26000000

贷：银行存款 26000000

按规定使用年限50年摊销，在每年摊销52万元时，确认为当期损失，并用“递延收益”予以补偿，计入当期收入。

借：管理费用——无形资产摊销 520000

贷：累计摊销 520000

借：本年利润 520000

贷：管理费用 520000

借：递延收益 520000

贷：营业外收入 520000

借：营业外收入 520000

贷：本年利润 520000

《企业会计准则政府补助》规定：“与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益”，即会计在资产折旧、摊销当期确认所得。

而国家税务总局2012年第40号公告规定：“企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。”本案例在第5年末完成搬迁时，将搬迁所得计入第5年度企业应纳税所得额计算纳税。

在计算企业政策性搬迁所得时，会计与税收存在时间性差异，会计先确认所得，税收后确认所得，这种时间性的差异的13万元（52×25%），应当作纳税调减处理。

借：应交税费——应交企业所得税 130000

贷：递延所得税负债 130000

（5）2012年12月完成购建设备等固定资产3500万元，自2013年1月开始计提折旧。至此，搬迁完成。

借：固定资产——设备 35000000

贷：银行存款等 35000000

自2013年1月开始计提折旧时，在每年折旧350万元时，确认为当期费用，并用“递延收益”予以补偿。但是“递延收益”余额仅有3000万元，分10年，每年补偿300万元，计入当期收入。

借：管理费用等科目 3500000

贷：累计折旧 3500000

借：本年利润 3500000

贷：管理费用等科目 3500000

借：递延收益 3000000

贷：营业外收入 3000000

借：营业外收入 3000000

贷：本年利润 3000000

营业外收入与营业外支出的差额为50万元，允许计入当期损益在税前扣除。

在计算企业政策性搬迁所得时，会计与税收存在时间性差异，会计先确认所得，税收后确认所得，这种时间性的差异75万元（300×25%），应当作纳税调减处理。

借：应交税费——应交所得税 750000

贷：递延所得税负债 750000

（6）企业搬迁完成当年（2012年），在向主管税务机关报送企业所得税年度纳税申报表时，应同时报送《中华人民共和国企业政策性搬迁清算损益表》及相关材料。

搬迁收入=9000+800+200=10000（万元）

搬迁支出=3300+300+800=4400（万元）

搬迁所得=10000-4400=5600（万元）

5600万元的搬迁所得计入当年应纳税所得额，应缴纳企业所得税1400万元。

由于存在会计确认所得与税收确认所得的时间性差异，应缴纳的企业所得税，应确认为“递延所得税资产”，在资产折旧、摊销期间予以调减。

借：递延所得税资产 14000000

贷：应缴税费——应交所得税 14000000