1.公允价值计量基础的账务处理的基本规定

非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠。

非货币性资产交换的账务处理，视换出资产的类别不同而有所区别。

(1)换出资产为存货的，应当视同销售处理，按照公允价值确认销售收入；同时结转销售成本，相当于按照公允价值确认的收入和按账面价值结转的成本之间的差额，也即换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，在利润表中作为营业利润的构成部分予以列示。

(2)换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入资产处置损益。

(3)换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入投资收益。

换入资产与换出资产涉及相关税费的，如换出存货视同销售计算的销项税额，换入资产作为存货应当确认的可抵扣增值税进项税额，按照相关税收规定计算确定。

2.不涉及补价情况下非货币性交换的账务处理

【例2-1】20×9年8月，甲公司以生产经营过程中使用的一台设备交换乙家具公司生产的一批办公家具，换入的办公家具作为固定资产管理。该设备的账面原价为200 000元，在交换日的累计折旧为50 000元，公允价值为175 000元；办公家具的账面价值为170 000元，在交换日的公允价值为175 000元，计税价格等于公允价值。乙公司换入甲公司的设备是生产家具过程中需要使用的设备。

假设甲公司此前没有为该项设备计提资产减值准备，整个交易过程中，除支付运杂费1 500元外没有发生其他相关税费。假设乙公司此前也没有为库存商品计提存货跌价准备，在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费。双方增值税税率均为13%。

分析：整个资产交换过程没有涉及收付货币性资产，因此，该项交换属于非货币性资产交换。本例是以存货换入固定资产。两项资产交换后对换入企业的特定价值显著不同，两项资产的交换具有商业实质；同时，两项资产的公允价值都能够可靠地计量，符合非货币性资产交换准则规定以公允价值计量的两个条件。因此，甲公司和乙公司均应当以换出资产的公允价值为基础确定换入资产的成本，并确认产生的损益。

(1)甲公司的账务处理如下。

(2)乙公司的账务处理如下。

根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。

换出办公家具的增值税销项税额=175 000×13%=22 750(元)

【例2-2】20×9年11月，为了提高产品质量，甲公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换丁公司拥有的一项专利技术。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为16 700 000元，已计提长期股权投资减值准备余额为1 400 000元，在交换日的公允价值为15 900 000元；丁公司专利技术的账面原价为17 000 000元，累计已摊销金额为1 200 000元，在交换日的公允价值为15 000 000元，丁公司没有为该项专利技术计提减值准备。丁公司原已持有对丙公司的长期股权投资，从甲公司换入对丙公司的长期股权投资后，使丙公司成为丁公司的联营企业。无形资产适用增值税税率为6%，假设这个交易过程中没有发生其他相关税费。(www.daowen.com)

分析：该项资产交换没有涉及收付货币性资产，因此属于非货币性资产交换，本例属于以长期股权投资换入无形资产，两项资产的交换具有商业实质；同时，两项资产的公允价值都能够可靠地计量，符合非货币性资产交换准则规定以公允价值计量的条件。甲公司和丁公司均应当以公允价值为基础确定换入资产的成本，并确认产生的损益。

(1)甲公司的账务处理如下。

(2)丁公司的账务处理如下。

3.涉及补价情况下非货币性交换的账务处理

在以公允价值确定换入资产成本的情况下，发生补价的，支付补价方和收到补价方应当分情况处理。

(1)支付补价方。以换出资产的公允价值加上支付的补价(换入资产的公允价值)和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额应当计入当期损益。

(2)收到补价方。以换入资产的公允价值(换出资产的公允价值减去补价)和应支付的相关税费作为换入资产的成本；换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额应当计入当期损益。

在涉及补价的情况下，对于支付补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产所放弃对价的一部分；对于收到补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产的一部分。

【例2-3】甲公司与戊公司经协商，甲公司以其拥有的全部用于经营出租的一栋写字楼与戊公司持有的以交易为目的的股票投资交换。甲公司的写字楼符合投资性房地产定义，公司未采用公允价值模式计量。在交换日，该栋写字楼的账面原价为14 000 000元，已计提折旧800 000元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格均为14 500 000元：戊公司持有的以交易为目的的股票投资账面价值为13 000 000元，在交换日该股票的公允价值为14 000 000元。由于甲公司急于处理该栋写字楼，戊公司仅支付了300 000元现金给甲公司。戊公司换入写字楼后仍然继续用于经营出租，并拟采用公允价值计量模式；甲公司换入股票投资后仍然用于交易目的。假定不考虑该项交易过程中的相关税费。

分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价300 000元。

对甲公司而言，收到的补价300 000元÷换出资产的公允价值14 300 000元(换入股票投资公允价值14 000 000元+收到的补价300 000元)=2.1%＜25%，该项资产交换属于非货币性资产交换。

对戊公司而言，支付的补价300 000元÷换入资产的公允价值14 500 000元=2.07%＜25%，该项资产交换属于非货币性资产交换。

甲公司和戊公司均应当以公允价值为基础确定换入资产的成本，并确认产生的损益。

(1)甲公司的账务处理如下。

(2)戊公司的账务处理如下。