自20世纪70年代以来，随着西方发达国家高新技术广泛应用于生产领域，使得企业生产过程高度自动化、电脑化。另外，竞争日趋激烈，买方市场逐步形成，这就要求企业提供与众不同的具有个性的产品或服务。企业经营所面临的环境使企业在制造产品和提供服务方面具有如下特点：①直接材料、直接人工成本在总成本中所占比重日益下降，制造费用所占的比重日益增加。②许多企业不得不放弃大批量的生产方式，采用以顾客为导向，对顾客的要求能及时作出反应的弹性制造系统（FMS），并改用小批量、差异化产品生产方式。从而使生产过程的复杂程度大大增加。在新的制造环境下，许多人工操作已被机器取代，因此直接人工成本比例大大下降，固定制造费用大幅上升。产品成本结构的根本变化使得以工时或机时为基础的间接费用分配方法已不能准确提供产品成本信息，无法为管理决策和控制提供有用信息，使得企业难以取得竞争优势。

（一）传统成本信息的局限性

在过去高度人工密集型的企业里，传统的成本系统建立在“业务量是影响成本的唯一因素”这一假定基础之上，从而将成本的产生过程过分简单化。但在当时的环境下对成本动因所做的这种简单假定通常不会严重歪曲产品成本。因为生产中涉及的主要成本是直接材料和直接人工，二者均可直接追溯到有关产品上，而制造费用所归集的间接费用，往往在总成本中所占比重较低，而且这些费用的发生通常又与直接人工成本高低具有显著的相关性。所以制造费用以直接人工成本为分配标准分配至各产品的做法能够适应传统的经营环境。但在高科技发展的今天，传统成本计算方法已越来越体现出其局限性。

1.成本信息的严重歪曲

在新的制造环境下，传统成本计算法会产生以下不合理现象：①用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分配占有越来越大比重的制造费用；②分配越来越多与工时不相关的作业费用（产品质量检验、试验、物料搬运和机器调整准备费用等）；③忽略批量不同产品实际耗费的差异。

因此传统成本计算法的应用必将导致产品成本信息的严重扭曲。成本信息发生严重扭曲，其后果是严重的。它会造成企业错误地选择产品经营方向。

亏损产品应该停产或扭亏，但企业始终误认为其盈利，而将其作为长期经营方向。与此相反，有些产品本来盈利，但传统成本信息却表明严重亏损，致使管理者对该产品错误地选择了放弃战略，从而丧失了企业提高竞争能力的机会。另外，某些产品的实际成本比传统成本法所提供的成本要低得多，由于管理人员无法得到准确的成本信息，所以不敢降低产品售价，从而就失去了扩大市场份额，提高竞争优势的机会。

2.不能满足企业实行全面成本管理的需要

现代企业管理要求企业对成本实施全面管理，而传统成本管理系统无法满足其要求，其表现主要有：①不能反映经营过程。传统成本信息只能告诉人们经营结果如何，而无法告诉经营失败者失败的原因，以及怎样做出改变才能在今后的竞争中反败为胜。实行现代管理要求企业从根本上降低成本。这就要求企业管理必须深入到作业层次，通过展开作业分析，为寻求降低成本提供可靠依据。另外，作业观念也促使企业优化作业组合，采用日趋合理的产品生产程序，降低总资源耗费。传统成本信息不提供经营过程各作业环节所发生的成本，以及每项环节成本发生的前因后果。管理人员无法从中获得成本改善的机会。②短期性。现代管理的最大特点之一就是长期性。而变动成本法的特点恰是短期性。成本性态分析是变动成本法的基础，其基本假定条件是“相关范围”假定。从长远看，任何一种成本不可能长期保持不变，也不可能与业务量保持线性关系。③片面性。现代管理的另一重要特点在于全面性。传统成本系统是根据成本与业务量之间的关系，将所有成本划分为固定成本、变动成本。认为业务量（产销量、机器小时等）是驱动成本的唯一因素。盈亏临界点分析、边际成本、本量利分析、弹性预算等涉及的成本方面所考虑的几乎只有业务量一种因素。从战略角度看，业务量不是影响成本的唯一因素，其他因素（如质量、技术、规模、生产复杂程度等）也会对产品成本高低产生重要影响。此外，传统成本信息过分注重制造过程，忽视其他环节。通常只考虑产品制造环节，不重视考虑产品设计环节、售后服务等环节。不能最大限度地降低成本、提高企业竞争优势。④成本层次的单一性。传统成本计算法的成本对象主要局限于“产品”层次。实行全面成本管理要求对不同层次的成本对象提供相应的成本信息。

在实施全面成本管理过程中，管理人员需要资源、作业、产品、原材料、客户、销售市场、销售渠道等不同层次成本对象的成本信息。

（二）作业成本系统

作业成本系统是重要的战略支持系统。它所提供的大量相关、准确的成本信息能在很大程度上帮助管理者实施全面管理。这一系统逐步被西方国家的一些公司所采用，该系统在帮助企业寻找持续发展机会，进而获得竞争优势方面扮演了重要角色。

作业成本系统大致由两部分组成，一是作业成本计算法（ABC，简称作业成本法），二是作业管理（ABM）。作业成本计算法能够克服上述传统成本计算法的许多缺点。它的运用能为企业提供许多全面管理所需要的成本信息。作业管理是作业成本计算法在企业管理中的具体应用。作业管理方法的出现为企业实行全面管理提供了有力手段。

（三）作业成本计算法的基本概念

为更好地理解作业成本法，首先必须理解以下有关的概念。

1.作业

作业是指企业生产经营过程中相互联系，各自独立的活动，作业可以作为企业划分控制和管理的单元。企业经营过程中的每项环节，或是生产过程中的每道工序都可以视为一项作业。企业整个经营过程可以划分为许多不同的作业。作业的划分是从产品设计开始，到物料供应，从生产工艺流程的各个环节、质量检验、包装，到发运销售的全过程。

2.成本

在作业成本法下，成本被定义为资源的耗用，而不是为获取资源而发生的支出。作业成本法计量资源耗费水平的变动，而不是支出水平的变化。前者取决于对资源的需求，后者则取决于现有的资源状况。作业成本法将两者加以区分。其原因在于：一是有利于管理人员采取行动消除资源过剩或短缺；二是便于管理决策，因为资源的实际消耗量更能反映真实成本。

3.作业成本法的基本假定(www.daowen.com)

作业成本法认为“作业耗用资源，成本对象耗用作业”。“作业”是成本计算的核心，而产品成本则是制造和传递产品所需全部作业的成本总和。成本计算的基本对象是作业。成本计算的基本步骤是：首先将企业提供的各种资源向各作业进行分配，然后再将各项作业所耗用的资源向产品（或其他成本计算对象）分配。这样，许多在传统成本计算下被认为是不可追溯的成本，在作业成本法下就能转变成可追溯成本。从而使间接费用的分配更为合理，产品成本计算结果更为准确。

（四）作业成本法与传统成本法的比较

1.作业成本法与传统成本法的联系

（1）性质相同。

作业成本计算法和传统成本计算法都是成本计算系统。它们都是为了计算一定时期内企业产品的成本，提供产品成本信息以支持决策。

（2）直接成本分配方法相同。

两者都根据受益原则，将直接发生的费用成本直接归集分配至受益产品。

2.作业成本法和传统成本法的区别

（1）成本计算对象不同。

传统成本计算法以企业最终产品作为成本计算对象，以产品为中心。而作业成本计算法不仅关注产品成本，而且更多地关注产品成本产生的原因及其形成过程。它的成本计算对象不仅包括最终产品，还包括资源和作业。作业成本计算法以作业为中心。

（2）间接费用归集和分配的理论基础不同。

传统成本计算法的理论基础是：企业的产品是按照其耗费的生产时间或按照其产量线性地消耗各项间接费用的。因此，间接费用可以以一定的标准平均地分摊到各种产品的成本中。作业成本计算法的理论基础是成本驱动因素论。因此，间接费用可以按产品消耗的作业量进行分配。作业成本计算法在成本核算上突破了产品这个界限，使成本核算深入到资源、作业层次，并通过选择多样化的分配标准分配间接费用，从而大大提高了成本信息的准确性。

（3）成本信息的详细程度不同。

传统成本计算法只能提供各产品总成本的信息，而作业成本法不仅能提供各产品总成本的信息，还能提供产品生产过程中所消耗的各项作业的成本信息。作业成本计算法的成本信息反映了产品生产中成本形成的过程，其详细程度高于传统成本计算法。

（4）成本计算的意义不同。

传统成本计算法只是为了计算最终产品的成本，作业成本计算法则把重点放在成本的形成过程上。作业成本法系统中，成本是由作业引起的，通过对作业能否给产品带来增值的分析，可以区分增值作业与非增值作业，争取消除或减少非增值作业，以改进产品生产流程设计；通过分析增值作业的成本信息，检验作业的执行效率。可见，对这些信息进行处理和分析，可以促使企业改进产品设计，提高作业水平和质量，减少浪费，降低资源的消耗水平。

（5）适用环境不同。

传统成本计算法适用于与传统推进式生产管理系统相结合的手工制造系统和固定自动制造系统的经营环境。它适用于大批量生产和产品品种少、寿命周期长、工艺不复杂、制造费用较低的企业。作业成本计算法则适用于适时生产系统与高度自动化制造系统相结合的经营环境。它适用于小批量、多品种、技术复杂、高度自动化生产、制造费用比重相对比较高的现代企业。