13.1.1　收入的定义与分类

13.1.1.1　收入的定义

根据《企业会计准则第14号——收入》（2018）第二条，收入是指企业在日常活动中形成的，会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

会计准则中所提及的“收入”是指狭义的收入。企业要开展业务，就必须到工商行政管理部门办理登记并领取营业执照，某些特殊经营项目或特殊行业还必须预先办理相应的许可证（如工业企业产品生产许可证、药品经营许可证、食盐专营许可证等）。企业的营业执照上面注有“经营范围”信息，这些信息与企业章程和企业制定的管理制度中的信息一致。企业依照营业执照上面列示的营业范围从事经营活动所得的收入在会计学中被称为“营业收入”。通俗地说，营业收入就是企业开展常规业务所获取的收入。

企业的有些活动属于为完成其经营目标所从事的经常性活动，如工业企业制造并销售产品、商业企业购进和销售商品、租赁企业出租资产、商业银行对外贷款、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、广告商提供广告策划服务等，由此产生的经济利益的总流入构成收入；企业还有一些活动属于与经常性活动相关的活动，如工业企业转让无形资产使用权、出售企业不需用的原材料等，由此产生的经济利益的总流入也构成收入。

收入具有以下特征：

①收入从企业的日常生产经营活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生。有些交易或事项也能为企业带来经济利益，但不属于企业的日常活动，其流入的经济利益是利得，而不是营业收入。例如，出售固定资产，因固定资产是为使用而不是为出售而购入的，将固定资产出售并不是企业的经营目标，也不属于企业的日常活动，出售固定资产取得的收益不作为营业收入。

此外，收入是企业通过其自身的生产经营活动所获得的收入，所以，它也有别于从投资活动中获得的投资收入。当然，这是就一般企业而言的，若企业本身为投资公司，投资收入是其主要经营活动的收入，构成营业收入。

②收入可能表现为企业资产的增加，如增加银行存款、应收账款等；也可能表现为企业负债的减少，如以商品或劳务抵偿债务；或者两者兼而有之。例如，商品销售的货款中部分抵偿债务，部分收取现款。这里所指的以商品或劳务抵债，不包括债务重组中的以商品抵债。

③收入能导致企业所有者权益的增加。如上所述，营业收入能增加资产或减少负债，或两者兼而有之。因此，根据“资产-负债=所有者权益”公式，企业取得收入会增加所有者权益。收入扣除相关成本费用后的净额，则可能增加所有者权益，也可能减少所有者权益。

④收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项，如企业代税务机关收取的税款、代收利息等。代收的款项一方面增加企业的资产，另一方面增加企业的负债，因此，不增加企业的所有者权益，也不属于本企业的经济利益，不能作为本企业的收入。

【延伸知识】

关于收入、收益与利得的关系。收入是企业在日常活动中形成的，利得源于企业日常活动以外的活动，收入与利得共同构成收益。实务中，区分收入和利得时需要注意以下3点：

（1）利得是企业边缘性或偶发性交易或事项的结果，如出售无形资产所有权、处置固定资产所产生的收益。

（2）利得属于那种不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益，如政府补贴收入、因其他单位违约所收取的违约金等。

（3）利得在利润表中通常以净额反映。

13.1.1.2　收入的分类

（1）按照交易性质分类

收入按交易性质，可以分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入，如表13-1所示。

表13-1　营业收入的主要形式

（2）按照在企业经营业务的主次划分

按照企业经营业务的主次划分，可以分为主营业务收入和其他业务收入。

通常情况下，无论是工业、农业还是商业企业，商品的销售总被视为是企业的主要经济活动，相应地，商品的销售收入就被视为是企业的主营业务收入。与商品销售业务相比，企业出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品及销售材料等业务，相对地居于次要地位，因此，此类业务所产生的收入一般被认为是企业的其他业务收入。(www.daowen.com)

就具体企业而言，一项收入是列为主营业务收入还是列为其他业务收入，应视企业具体情况而定。作为生产型企业，产品修理收入应列为其他业务收入；而对修理商店来说，此项业务则应列为主营业务收入。划分主营业务收入和其他业务收入，一般是将营业执照上注明的主营业务所取得的收入，作为主营业务收入；将营业执照上注明的兼营业务所取得的收入，作为其他业务收入。但是，在实际工作中，如果营业执照上注明的兼营业务量较大，并且是经常性发生的收入，也可归为主营业务收入。

当然，主营业务与兼营业务的区分并没有统一的标准。对于一家企业而言的主营业务与兼营业务，对于另一家企业而言可能恰恰是相反的。因此，会计准则中只好以工商企业为常规情形对会计科目的用法给出了例示。企业在实际工作中需根据管理需要自行确定所适用的会计科目。

显然，不同的行业其收入的含义不同。本章主要以工商企业为例来讲解收入的会计处理。

13.1.2　收入的确认与计量

13.1.2.1　收入确认的原则与前提条件

（1）收入确认的原则

企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得了相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指客户能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。取得商品控制权包括3个要素：一是客户必须拥有现时权利，能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益。如果客户只能在未来的某一期间主导该商品的使用并从中获益，则表明其尚未取得商品的控制权。二是客户有能力主导该商品的使用，即客户在其活动中有权使用该商品，或者能够允许或阻止其他方使用该商品。三是客户能够获得商品几乎全部的经济利益。商品的经济利益是指商品的潜在现金流量，既包括现金流入的增加，也包括现金流出的减少。客户可以通过使用、消耗、出售、处置、交换、抵押或持有等多种方式直接或间接地获得商品的经济利益。

需要说明的是，本章所称的客户是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品并支付对价的一方；所称的商品包括商品和服务。本章的收入不涉及企业对外进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利以及保费收入等。

（2）收入确认的前提条件（合同属性）

企业与客户之间的合同同时满足下列5项条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：①合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；②该合同明确了合同各方与所转让商品相关的权利和义务；③该合同拥有明确的与所转让商品相关的支付条款；④该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；⑤企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

13.1.2.2　收入确认和计量的步骤

收入的获取是各种相互联系、相互协调的经济活动（如销货、筹资、购货、生产管理等）的综合结果。每一项经济活动都有助于营业收入的实现，因此，营业收入实际上是逐渐实现的。为了及时提供信息，需要假定企业持续不断的经营活动可以划分为不同的期间，因此，收入是指归属于某一会计期间的收入，这样，就出现了在哪个期间确认收入的问题。

确认收入应解决两个问题：一是何时确认，就是确定收入实现的时刻，划清本期收入和前期、后期收入的界限；二是如何计量，就是确定所实现的收入的金额。企业确认收入的方式应当反映其向客户转让商品或提供服务的模式，而确认的金额应反映企业预计因交付这些商品或服务而有权获得的对价。

《企业会计准则第14号——收入》（2018），设定了收入确认和计量大致分为5步，如图13-1所示。

图13-1　收入的确认流程

第一步，识别与客户订立的合同。合同是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式。合同的存在是企业确认客户合同收入的前提，企业与客户之间的合同一经签订，企业即享有从客户取得与转移商品和服务对价的权利，同时负有向客户转移商品和服务的履约义务。

第二步，识别合同中的单项履约义务。履约义务是指合同中企业向客户转让可明确区分商品或服务的承诺。企业应当将向客户转让可明确区分商品（或者商品的组合）的承诺以及向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺作为单项履约义务。例如，企业与客户签订合同，向其销售商品并提供安装服务，该安装服务简单，除该企业外其他供应商也可以提供此类安装服务，该合同中销售商品和提供安装服务为两项单项履约义务。若该安装服务复杂，且商品需要按客户定制要求修改，则合同中销售商品和提供安装服务合并为单项履约义务。

第三步，确定交易价格。确定交易价格是指企业应向客户转让商品而预期有权收取的对价金额，不包括企业代第三方收取的款项（如增值税）以及企业预期将退还给客户的款项。合同条款所承诺的对价，可能是固定金额、可变金额或两者皆有。例如，甲公司与客户签订合同为其建造一栋厂房，约定的价格为100万元，4个月完工，交易价格就是固定金额100万元；加入合同中约定若提前一个月完工，客户将额外奖励甲公司10万元，甲公司对合同估计工程提前1个月完工的概率为95%，则甲公司预计有权收取的对价为110万元，因此交易价格包括固定金额100万元和可变金额10万元，总计为110万元。

第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务。当合同中包含两项或多项履约义务时，需要将交易价格分摊至各单项履约义务，分摊的方法是在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价（企业向客户单独销售商品的价格）的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。通过分摊交易价格，使企业分摊至各单项履约义务的交易价格能够反映其因向客户转让已承诺的相关商品而有权收取的对价金额。例如，企业与客户签订合同，向其销售A、B、C三件产品，不含增值税的合同总价款为10000元。A、B、C产品的不含增值税单独售价分别为5000元、3500元和7500元，合计16000元。按照交易价格分摊原则，A产品应当分摊的交易价格为3125元（5000÷16000×10000），B产品应当分摊的交易价格为2187.5元（3500÷16000×10000），C产品应当分摊的交易价格为4687.5元（7500÷16000×10000）。

第五步，履行各单项履约义务时确认收入。当企业将商品转移给客户，客户取得了相关商品的控制权，意味着企业履行了合同履约义务，此时，企业应确认收入。企业将商品控制权转移给客户，可能是在某一阶段内（即履行履约义务的过程中）发生，也可能在某一时点（即履约义务完成时）发生。企业应当根据实际情况首先判断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件，如不满足，则该履约义务属于在某一时点履行的履约义务。

收入确认和计量5个步骤中，第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。

需要说明的是，一般而言，确认和计量任何一项合同收入应考虑全部的5个步骤。但履行某些合同义务确认收入不一定都经过5个步骤，如企业按照第二步确定某项合同仅为单项履约义务时，可以从第三步直接进入第五步确认收入，不需要第四步（分摊交易价格）。