12.4.1　留存收益的性质与形成

留存收益是企业从历年实现的净利润中提取或形成的留存于企业的内部积累，包括计提的盈余公积和未分配利润两类。

企业缴纳所得税后的利润（净利润）可以股利形式分派给股东，也可以提取盈余公积作为积累资金，以满足扩大生产规模、弥补亏损等需要。税后利润尚未分配的部分形成未分配利润。这种分类方法既有助于清晰地反映企业所有者权益的形成原因，为保护债权人利益提供重要的信息；又利于投资者考核企业管理当局的管理效率。

企业要生存和发展壮大就必须通过生产经营活动获取利润。企业利润总额扣除按国家规定上缴的所得税后，称为税后利润或净利润。税后利润可以按照法规、协议、合同、公司章程等有关规定进行分配。在分配税后利润时，一方面，应按照国家的规定提取盈余公积（包括法定盈余公积金、任意盈余公积金），将当年实现的利润留存于企业，形成内部积累，成为留存收益的组成部分；另一方面，向投资者分配利润或股利，分配利润或股利后的剩余部分作为未分配利润。未分配利润是留待以后年度分配的利润，可用于企业扩大生产经营活动的资金需要，可用于弥补以后年度亏损，还可以留待以后年度向投资者分配利润或股利。未分配利润同样成为企业留存收益的组成部分，如图12-4所示。

图12-4　留存收益的构成

根据《中华人民共和国公司法》第一百六十六条的规定，企业当年实现的净利润，一般应按照下列内容、顺序和金额进行分配：①公司分配当年税后利润时，应当提取税后利润的百分之十列入公司法定公积金。公司法定公积金累计额为公司注册资本的百分之五十以上的，可以不再提取。②公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损。③公司从税后利润中提取法定公积金后，经股东会或者股东大会决议，还可以从税后利润中提取任意公积金。④公司弥补亏损和提取公积金后所余税后利润，有限责任公司股东按照实缴的出资比例分取红利；公司新增资本时，股东有权优先按照实缴的出资比例认缴出资。但是，全体股东约定不按照出资比例分取红利或者不按照出资比例优先认缴出资的除外；股份有限公司按照股东持有的股份比例分配，但股份有限公司章程规定不按持股比例分配的除外。⑤股东会、股东大会或者董事会违反前款规定，在公司弥补亏损和提取法定公积金之前向股东分配利润的，股东必须将违反规定分配的利润退还公司。⑥公司持有的本公司股份不得分配利润。

企业发生的年度亏损，可以用下一年度实现的税前利润弥补；下一年度税前利润不足弥补的，可以在5年内延续弥补；5年内不足弥补的，应当用税后利润弥补。企业发生的年度亏损以及超过用税前利润抵补期限的亏损也可以用以前年度提取的盈余公积金弥补。

12.4.2　盈余公积

（1）盈余公积的来源

盈余公积是企业按照规定从税后利润中提取的各种积累资金。提取盈余公积的主要目的是限制股利的过量分派，即向投资者表明，税后利润所代表的资产应提取一部分，以满足将来扩大企业生产规模、弥补日后发生亏损等的需要，而不能全部以股利的形式分派给投资者。

盈余公积金按其提取的依据和用途不同可分为法定盈余公积金和任意盈余公积金两种。法定盈余公积按照税后利润的10%提取，法定盈余公积累计额已达注册资本的50%时可以不再提取。任意盈余公积金是指提足法定盈余公积金后，企业按照公司章程规定或股东大会决议自行决定提取的盈余公积金。法定盈余公积和任意盈余公积的区别在于其各自计提的依据不同，前者以国家的法律或行政规章为依据提取，后者则由公司自行决定提取。

为了反映盈余公积的增减变动情况，企业应设置“盈余公积”账户。该账户贷方登记企业按照规定从净利润中提取而形成的盈余公积，借方登记企业将盈余公积用于弥补亏损、转增资本数额，以及分配现金股利或利润而减少的数额，期末余额一般在贷方，反映企业提取的尚未使用的盈余公积结余额。本账户应下设“法定盈余公积”和“任意盈余公积”明细账户。

【例12-4】东方公司20×1年度实现税后利润5000000元，即“本年利润”账户的年末贷方余额为5000000元，按规定提取10%的法定盈余公积，股东大会决议提取4%的任意盈余公积。东方公司应编制的会计分录如下：

①结转本年税后利润（净利润）。

借：本年利润5000000

贷：利润分配——未分配利润5000000

②提取盈余公积。

借：利润分配——提取法定盈余公积500000

——提取任意盈余公积200000

贷：盈余公积——法定盈余公积500000

——任意盈余公积200000

③将利润分配各明细账户余额结转至未分配利润明细账户。

借：利润分配——未分配利润700000

贷：利润分配——提取法定盈余公积500000

——提取任意盈余公积200000

（2）盈余公积的用途

盈余公积是企业专门用于维持和发展企业生产经营的准备金，其主要用途为：弥补亏损、转增资本。

①弥补亏损。按照现行税法规定，企业某年度发生的亏损，在其后五年内可以用实现的税前利润来弥补，从第六年开始，只能用税后利润弥补。如果企业发生的亏损用税后利润仍不足弥补的，则可以用发生亏损以前所提取的盈余公积来加以弥补。用盈余公积弥补亏损时，应当由董事会提议，并经股东大会批准，或者由类似的机构批准方可进行。

【例12-5】20×1年12月31日，某公司以前年度累计未弥补亏损为300000元，按照规定，已超过了以税前利润弥补亏损的期限。本年度由公司董事会决议，并经股东大会批准用提取的法定盈余公积金弥补亏损。账务处理如下：

借：盈余公积——法定盈余公积金300000

贷：利润分配——未分配利润300000

②转增资本。当企业提取的盈余公积累积额较大时，可以将盈余公积转增资本，在实际将盈余公积转增资本时，必须经投资人同意或股东大会决议批准并办理相应的增资手续，按照投资人原持股比例予以转增。用盈余公积转增资本后，留存的盈余公积数额不得少于转增前公司注册资本的25%。

企业将盈余公积转增资本时，应当按照转增资本前的资本结构比例，将盈余公积转增资本的数额记入“实收资本”（或“股本”）账户下各所有者的明细账，相应增加各所有者对企业的资本投资。

【例12-6】20×1年12月31日，经股东大会表决，东方公司在本期将盈余公积500000元转增资本。该企业账务处理如下：(www.daowen.com)

借：盈余公积500000

贷：实收资本（或股本）500000

这里需要说明的是：用盈余公积弥补亏损或转增资本，只是在所有者权益内部不同项目之间转换，这种转换表明其指定用途的金额发生变化，如企业以盈余公积弥补亏损时，实际是减少盈余公积留存的数额，以此抵补未弥补亏损的数额，并不引起企业所有者权益总额的变动；企业以盈余公积转增资本时，也只是减少盈余公积结存的数额，但同时增加企业实收资本或股本的数额，但并不影响所有者权益总额的增减变动。

盈余公积的提取实际上是企业当期实现的净利润向投资者分配利润的一种限制。提取盈余公积本身就属于利润分配的一部分，一经提取形成盈余公积后相对应的金额，在一般情况下不得用于向投资者分配利润或股利。提取盈余公积并非将这部分资金从企业资金周转过程中单独抽出并留置起来。至于企业盈余公积的结存数，实际只表现企业所有者权益的组成部分，表明企业生产经营资金的一个来源而已，其形成的资金可能表现为一定的货币资金，也可能表现为一定的实物资产，如存货和固定资产等，随同企业的其他来源所形成的资金进行循环周转。

12.4.3　未分配利润

未分配利润就是企业经过弥补亏损、提取盈余公积以及分配股利或利润之后，留待以后年度进行分配的结存利润。从数量上来说，未分配利润是期初未分配利润，加上本期实现的税后利润，减去提取的各种盈余公积和已分配出去的利润后的余额，即历年积存的未分配利润。未分配利润有两层含义：一是这部分税后利润没有分给投资者，留待以后年度处理；二是这部分税后利润未指定特定用途。这部分留待以后年度分配的利润，可用于满足企业扩大生产经营活动的资金需要，也可用于弥补以后年度的亏损，还可以留待以后年度向投资者分配。相对于所有者权益的其他部分而言，企业对未分配利润的使用有较大的自主权。

企业一般通过“利润分配——未分配利润”账户对未分配利润进行核算。“利润分配——未分配利润”是所有者权益账户。在会计期末，公司将本期实现的各项收入全部转入“本年利润”账户的贷方，将本期发生的各项成本费用全部转入“本年利润”账户的借方，从而计算出本期的经营成果，然后将“本年利润”借贷方的差额转入“利润分配——未分配利润”账户，期末结存于该账户的贷方余额即为未分配利润，如果出现借方余额则为未弥补亏损。

应注意“利润分配——未分配利润”明细账户的余额反映的是企业历年累积未分配利润或累积未弥补亏损额，而不仅仅是一个会计年度的结果。现举例说明如下。

【例12-7】某企业20×1年年初的未分配利润为30万元，本年实现净利润200万元，经股东大会批准的利润分配方案为本年提取法定盈余公积20万元，提取任意盈余公积5万元，向投资者分配现金股利45万元。年度终了，企业的账务处理如下：

①结转本年实现的净利润时。

借：本年利润2000000

贷：利润分配——未分配利润2000000

②按规定进行利润分配时。

借：利润分配——提取法定盈余公积200000

——提取任意盈余公积50000

——应付现金股利450000

贷：盈余公积——法定盈余公积200000

——任意盈余公积50000

应付股利450000

③派发现金股利时。

借：应付股利450000

贷：银行存款450000

④将利润分配各明细账户余额结转至未分配利润明细账户时。

借：利润分配——未分配利润700000

贷：利润分配——提取法定盈余公积200000

——提取任意盈余公积50000

——应付现金股利450000

经过上述分配处理，“利润分配——未分配利润”账户的贷方余额为160（30+200-20-5-45）万元，即为该企业20×1年年末未分配利润的数额。

12.4.4　弥补亏损

企业在生产经营过程中既可能发生盈利，也可能出现亏损。企业在当年发生亏损的情况下，与实现利润的情况相同，应当将本年发生的亏损自“本年利润”账户的贷方转入“利润分配——未分配利润”账户的借方，即借记“利润分配——未分配利润”账户，贷记“本年利润”账户。结转后，“利润分配”账户的借方余额，即为未弥补亏损的数额。同时，还应通过“利润分配”账户反映有关亏损的弥补情况。

企业发生亏损，可由企业税前利润、税后利润及盈余公积等来弥补。用盈余公积弥补亏损的处理，在盈余公积的用途中已阐述，此处不再赘述。

公司用当年实现的利润弥补以前年度结转的未弥补亏损时不必专门作会计分录，只需在年末结账时，将实现的利润自“本年利润”账户结转至“利润分配——未分配利润”账户贷方，结转后自然抵减了借方的未弥补的亏损。

由于未弥补亏损形成的时间长短不一等原因，用利润弥补亏损，无论是税前利润补亏，还是税后利润补亏，会计处理方法均相同，区别在于纳税申报时，税法规定准予税前利润补亏的，可以作为应税利润减少的调整数；而准予税后利润补亏的，不能调整减少应税利润。