12.2.1　投入资本的性质

投入资本是指投资者投入企业的各种资产的价值，包括实收资本（或股本）和资本公积。实收资本是投资者作为资本投入企业的各种财产的价值，是企业注册登记的法定资本总额的来源，它表明所有者对企业的基本产权关系。是企业正常运行所必需的资金，企业在一般情况下无须偿还，可以长期周转使用。在股份制企业，实收资本称为股本。

《中华人民共和国公司法》（以下简称《公司法》）所称的公司，是指依法在中国境内设立的有限责任公司和股份有限公司。《公司法》第六条规定：“设立公司，应当依法向公司登记机关申请设立登记。符合本法规定的设立条件的，由公司登记机关分别登记为有限责任公司或者股份有限公司。”第七条规定：“依法设立的公司，由公司登记机关发给公司营业执照，如图12-3所示。公司营业执照签发日期为公司成立日期。”

图12-3　企业法人营业执照

【延伸知识】

2014年，国务院发布的20号文件要求，由工商总局、中央编办牵头负责，简化手续，缩短时限，鼓励探索实行工商营业执照、组织机构代码证和税务登记证“三证合一”登记制度。根据国家工商总局的部署，2015年将在全国范围全面推行“三证合一”登记制度改革。“三证合一”方便企业，能降低交易成本，提高交易透明度，鼓励投资兴业，是“健全社会诚信的一项好制度”。

资料来源：国发〔2014〕20号文件《国务院关于促进市场公平竞争维护市场正常秩序的若干意见》

按照我国《公司法》第二十三条规定，设立有限责任公司，必须有符合公司章程规定的全体股东认缴的出资额；第七十六条规定，设立股份有限公司，必须有符合公司章程规定的全体发起人认购的股本总额或者募集的实收股本总额。因此，投资者设立企业必须具有投资者投入并依法登记的注册资本等条件。

我国实行的是注册资本制度，要求企业的实收资本与其注册资本一致。

“注册资本”与“实收资本”是两个不同的概念。实收资本是指企业投资者按照企业章程规定或合同、协议的约定，实际投入企业的资本。按照《公司法》第二十六条规定，有限责任公司的注册资本为企业在工商机关依法登记的全体股东认缴的出资额。由于我国《公司法》允许分期出资，因此，有限责任公司有时是分阶段收到股东的出资额的。“实收资本”是全体股东实际交付并经公司登记机关依法登记的出资额。在股东尚未缴齐注册资本以前，实收资本在某段时间内可能少于注册资本；在股东缴齐了注册资本后，实收资本等于注册资本。公司的注册资本与实收资本最终应当一致。

【延伸知识】

2014年3月1日实施的《公司法》在放宽公司注册资本登记条件方面的修改内容：

（1）放宽了注册资本登记条件，取消了公司注册资本最低限额制度。①将第二十三条有限责任公司设立条件中的“股东出资达到法定资本最低限额”修改为“有符合章程规定的全体股东认缴的出资额”；②删去第五十九条第一款、第二十六条第二款和第八十一条第三款中有关公司注册资本最低限额的规定；③将第七十七条股份有限公司设立条件中的“发起人认购和募集的股本达到法定资本最低限额”修改为“有符合章程规定的全体发起人认购的股本总额或者募集的实收股本总额”；④删去第一百七十八条第三款有关公司减资后注册资本不得低于法定的最低限额的规定。

如此，除了法律行政法规以及国务院决定对公司注册资本最低限额另有规定的情况之外，取消了有限责任公司最低注册资本3万元，一人有限责任公司最低注册资本10万元，股份有限公司最低注册资本500万元的限制。

（2）不再限制公司设立时股东的首次出资比例，也不再限制股东的货币出资比例缴足出资期限。①删去第二十六条第一款和第八十一条第一款中有关公司全体股东（发起人）的首次出资比例的规定；②将第八十四条第一款中的“一次缴纳的发起人应即缴纳全部出资，分期缴纳的发起人应即缴纳首期出资”修改为“并按照章程规定缴纳出资”。

资料来源：根据《公司法》整理

实收资本的构成比例，即投资者的出资比例或股东的股份比例，通常是确定所有者在企业所有者权益中所占的份额和参与企业经营决策的基础，也是企业进行利润分配或股利分配的主要依据，同时还是企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据。

12.2.2　所有者投入资本的核算

为了全面反映企业投入资本的形成过程和结果，在会计核算上，股份有限公司需要设置“股本”账户，其他类型企业对所有者投入的资本，设置“实收资本”账户来总括反映其增减变动情况。“实收资本”（或股本）账户应按投资者设置明细账，进行明细核算。

《公司法》第二十七条规定“股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资”，即投资者可以用现金投资，也可以用房屋、建筑物、机器设备、原材料和库存商品等有形资产投资，符合国家规定的还可以用专利权、商标、土地使用权等无形资产投资。企业应当对作为出资的非货币财产评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴的出资额。以货币出资的，应当将货币出资足额存入公司在银行开设的账户；以非货币出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。

不同组织形式的企业，所有者投入资本的会计处理方法也有所不同。

12.2.2.1　非股份制企业投入资本的核算

非股份制企业是指除股份有限公司以外的企业，如有限责任公司、个人独资企业、合伙企业。由于个人独资企业、合伙企业会计核算具有特殊性，本章不介绍其投入资本的会计处理。

《中华人民共和国公司法》第二十四条规定：“有限责任公司由五十个以下股东出资设立。”所以，有限责任公司的股东人数有一定的限制，股东以各自的出资额对公司承担有限财产责任，其全部资本不分为等额股份，公司向股东签发出资证明而不发行股票；有限责任公司转让出资，须经股东会讨论通过，公司规模可大可小，适应性强，设立程序简单，组织机构灵活；与有限责任公司不同，股份有限公司股东人数有下限，一般情况下，发起人为2人以上、200人以下，其中须有半数以上在中国境内有住所，其全部资本划分为等额股份，以发行股票方式筹集资本；股票可以交易或转让，一般规模较大，是典型的合资企业，在设立程序上也比较复杂。

企业为全面反映非股份制企业投入资本的形成过程和结果，在会计上需要设立“实收资本”账户，并按投资机构的名称（或投资者个人的姓名）设置明细账户进行明细核算。有限责任公司应当置备股东名册，记载于股东名册的股东，可以依股东名册主张行使股东权利。“实收资本”账户属所有者权益类账户，核算企业实际收到投资人投入的资本。企业实际收到投资者投入的资本或将资本公积、盈余公积转增资本时，借记“银行存款”“资本公积”“盈余公积”账户，贷记“实收资本”账户。按规定减少投资时登记在该账户的借方，该账户的期末贷方余额反映企业实际拥有的并经由公司登记机关依法登记的资本数额。下面分别以现金方式和非现金方式投资的会计核算进行说明。

（1）现金投资的核算

【例12-1】20×0年1月18日东方公司成立时，接受甲公司投入现金900000元，并存入银行。公司应根据银行通知单编制会计分录如下：

借：银行存款900000

贷：实收资本——甲公司900000

（2）非现金资产投资的核算

投资者以房屋、建筑物、机器设备等固定资产对企业进行投资时，可按投资合同或协议约定的价值，借记“固定资产”账户，按投资合同或协议约定的在企业注册资本中所占份额的部分贷记“实收资本”账户，投资合同或协议约定的价值（约定价值不公允的除外）超过在企业注册资本中所占份额的部分，贷记“资本公积——资本溢价”账户。

【例12-2】20×1年12月9日东方公司接受丙投资者投入大型设备一台，该设备的账面价值为300000元，已提折旧40000元，投资合同约定该设备的价值为260000元，假定合同约定的该设备的价值与公允价值相符。丙投资者投入的资产占企业注册资本6000000元的4%，该大型设备已验收。东方公司应编制的会计分录如下：

借：固定资产260000

贷：实收资本——丙投资者240000

资本公积——资本溢价20000

12.2.2.2　股份有限公司投入资本的核算

股份有限公司，简称股份公司，是指其全部资本划分为等额股份，股东以其所持股份为限对公司承担责任，公司以其全部资产对公司的债务承担责任的企业法人。

股份有限公司与有限责任公司相比具有以下不同的特点。(www.daowen.com)

（1）股份有限公司的全部资本划分为等额股份，每股金额相等，由发起人或股东认购并持有

股份作为公司资本的基本单位，是股份有限公司最重要的特征；股份有限公司股东对公司的责任仅以其所持股份为限，公司则以其全部资产对外承担责任。这与有限责任公司的股东所负的有限责任是同样的。

（2）开放性与社会性

股份有限公司可以通过对外公开发行股票，向社会募集资金。任何投资者都可以通过购买股票而成为股份有限公司的股东，从而使股份有限公司具有了最广泛的社会性。股东可以自由转让其持有的公司股份。并且，为了便于投资者的决策及有利于对公司的法律监管，法律规定了股份有限公司的信息披露制度。所以，股份有限公司也被称为开放性公司。

股份公司的股份按照股东权利不同可以分为普通股和优先股。

普通股是一种最普遍、最重要的形式。我国股份有限公司目前发行的主要是普通股。普通股股东具有以下权利：①投票表决权，即有权参与股份有限公司的重大经营决策和财务决策，一股一投票权；②收益分配权，即对公司实现的税后利润有权按其持股比例予以分享，股息是不固定的，由公司赢利状况及其分配政策决定，普通股股东必须在优先股股东取得固定股息之后才有权享受股息分配权；③优先认股权，即如果公司需要扩张而增发普通股股票时，公司往往赋予普通股股东按其持股比例优先认购新增发行股票的权利，从而保持其对企业所有权的原有比例；④剩余财产要求权，即在公司歇业清算时，拍卖资产所得收入在偿还债务及优先股股东的投资以后，如果还有剩余资产，将按普通股股东的持股比例进行分配。

优先股是相对于普通股而言的，是指优先于普通股股东分配公司收益和剩余资产的股份。其性质介于公司债券和普通股之间。优先股股东的权利体现在以下方面：①在分派给普通股股东股利之前，采取固定股息率或固定的金额，优先分得股息；②在公司终止营业清算解散时，清偿了公司全部债务后，先于普通股股东分得剩余财产；③优先股的权利范围小，优先股股东对公司日常经营管理的一般事项没有表决权，仅在股东大会表决与优先股股东自身利益直接相关的特定事项时，优先股股东才有投票权。

公司发行优先股主要出于以下考虑：①清偿公司债务；②帮助公司渡过财政难关；③欲增加公司资产，又不影响普通股股东的控制权。

【延伸知识】

在我国，发行优先股的公司除按《国务院关于开展优先股试点的指导意见》制定章程有关条款外，还应当按《优先股试点管理办法》在章程中明确优先股股东的有关权利和义务。

（1）在利润分配上。优先股股东按照约定的票面股息率，优先于普通股股东分配公司利润。公司应当以现金的形式向优先股股东支付利息，在完全支付约定的利息之前，不得向普通股股东分配利润。优先股股东的利润分配优先权也可以采取多种形式，应当在公司章程中作出明确规定。公司应当在公司章程中明确以下事项：①优先股股息率是采用固定股息率还是浮动股息率，并相应明确固定股息率水平或浮动股息率计算方法。②公司在可分配税后利润的情况下是否必须分配利润。③如果公司因本会计年度可分配利润不足而未向优先股股东足额派发股息、差额部分是否累积到下一个会计年度。④优先股股东按照约定的股息率分配股息后，是否有权同普通股股东一起参加剩余利润分配。⑤优先股利润分配涉及的其他事项。

（2）在优先分配剩余财产上。当公司因解散、破产等原因进行清算时，公司财产在按照公司法和破产法有关规定进行清偿后的剩余财产，应当优先向优先股股东支付未派发的股息和公司章程约定的清算金额，不足以支付的按照优先股股东持股比例分配。

（3）优先股股东不出席股东大会。出现以下情况之一的，公司召开股东大会会议应通知优先股股东，并遵循《公司法》及公司章程通知普通股股东的规定程序。优先股股东有权出席股东大会会议，就以下事项与普通股股东分类表决，其所持每一优先股有一表决权，但公司持有的本公司优先股没有表决权：①修改公司章程中与优先股相关的内容；②一次或累计减少公司注册资本超过百分之十；③公司合并、分立、解散或变更公司形式；④发行优先股；⑤公司章程规定的其他情形。此外，如果公司累计3个会计年度或连续2个会计年度未按约定支付优先股股息的，优先股股东有权出席股东大会，每股优先股股份享有公司章程规定的表决权。对于股息可累积到下一个年度的优先股，表决权恢复直至公司全额支付所欠股息。对于股息不可累积的优先股，表决权恢复直至公司全额支付当年股息。当然公司章程可规定优先股表决权恢复的其他情形。

（4）优先股转股回购的规定。公司还可以在公司章程中规定优先股转为普通股、发行人回购优先股的条件、价格和比例。

资料来源：2014年3月21日中国证券监督管理委员会【第97号令】《优先股试点管理办法》

股份公司的投入资本在进行会计处理时，设置“股本”账户核算其股东投入企业的股本。在“股本”账户下应按股份的类别及股东单位或姓名设置明细账，提供企业股份的构成情况。此外，还可以设置股本备查簿，详细记录企业核定的股本总额、股份总数及每股面值等情况。“股本”账户属所有者权益类账户。该账户贷方登记企业已发行的股票面值或实际收到的投资者投入的股本数；借方登记企业按法定程序报经批准减少的注册资本数，该账户的期末贷方余额，反映的是股份有限公司实有的股本总额。企业实际收到投资者投入的资本或将资本公积、盈余公积转增资本时，借记“银行存款”“资本公积”“盈余公积”账户，贷记“股本”账户。

股份有限公司应根据不同的设立方式，选择不同的会计处理方法。

（1）股份有限公司设立方式

股份有限公司可以采取发起设立或者募集设立的方式。

①发起设立，是指由发起人认购公司应发行的全部股份而设立的公司。按照《公司法》第八十条规定，股份有限公司采取发起设立方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的全体发起人认购的股本总额。在发起人认购的股份缴足前，不得向他人募集股份。发起设立方式的特点是：公司的全部股份全部由发起人认购，不向发起人之外的任何人募集股份，一般不会发生设立公司失败的情况，因此，其筹资风险小；采用发起式筹集资本，因为股东是固定的，所以无须聘请证券商向社会广泛募集资金。在一般情况下，其筹集费用很低，仅发生一些股权证印刷费之类的小额费用，可以直接计入管理费用。

②募集设立，是指由发起人认购公司应发行股份的一部分，其余股份向社会公开募集或者向特定对象募集而设立公司。按照《公司法》第八十条规定，股份有限公司采取募集方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的实收股本总额。募集设立方式的特点是：公司股份由发起人认购的股份不得少于公司发行股份总数的35%，其余部分可以采用向其他法人或自然人以发行股票的方式进行募集，其筹资对象广泛，在资本市场不景气或股票的发行价格不恰当的情况下，有发行失败（即股票未被全部认购）的可能，按照有关规定发行失败损失由发起人承担，其筹资风险大，因此，企业往往需要委托第三方（券商）发行股票。由于募集过程中从投资者认购到实际缴纳股款要经过大量工作并发生比较多的费用，所以，支付给证券商的发行费一般比较高。发行费在会计上的处理方法是：如果该公司的股票是溢价发行，则可以从溢价金额中扣除发行费等费用，冲减“资本公积——股本溢价”，溢价不足抵扣的，冲减盈余公积和未分配利润；如果是无溢价发行股票或者溢价金额不足以抵扣的，那么其不足抵扣的部分可冲减盈余公积、未分配利润。

（2）公司发行股票筹集资金的核算

股份有限公司不同于其他企业最显著的特点就是将企业的全部资本划分为等额股份，并通过发行股票方式来筹集资本。股本就是股票的面值与股份总数的乘积，股本应等于企业的注册资本。按照国家有关规定，股份有限公司的股本应在核定的股本总额及核定的股份总额范围内通过发行股票取得，企业发行股票取得的实际收入与股本总额往往不一致。公司发行股票取得的收入大于股本总额的，称为溢价发行；小于股本总额的，称为折价发行；等于股本总额的，称为面值发行。按照《公司法》的有关规定，我国不允许公司折价发行股票。无论是面值发行还是溢价发行，记入“股本”账户的金额必须是股票面值。因此，在溢价发行的情况下，企业应将相当于股票面值的部分记入“股本”账户，发行价格超过面值的部分在扣除发行手续费、佣金等发行费以后记入“资本公积”账户。

【例12-3】20×1年5月29日东方股份有限公司委托某证券公司代理发行普通股1000万股，每股面值1元，发行价格每股为2.5元。假定股票发行成功，股款已全部收到。在股票发行过程中发生了发行费用100000元，从发行收入中扣除。东方公司应计入“股本”的金额是1000万元。应计入“资本公积”的金额是：1000×2.5-1000-10=1490（万元），应作如下会计分录：

借：银行存款24900000

贷：股本——普通股10000000

资本公积——股本溢价14900000

12.2.3　实收资本（或股本）的增减变动

一般情况下，企业的实收资本应相对固定不变，但在某些特定情况下，实收资本或股本也可能发生增减变化，我国《企业法人登记管理条例实施细则》规定，除国家另有规定外，企业的注册资金应当与实收资本相一致，当实收资本比原注册资金增加或减少超过20%时，应持资金使用证明或者验资证明，向原登记主管机关申请变更登记。如擅自改变注册资本或抽逃资金，要受到工商行政管理部门的处罚。

12.2.3.1　实收资本（或股本）的增加

一般企业增加资本主要有3个途径：接受投资者追加投资，资本公积转增资本和盈余公积转增资本。

企业按规定接受投资者追加投资时，其核算方法与投资者初次投入资本时相同。

企业采用资本公积或盈余公积转增资本时，应按转增的资本金确认实收资本或（股本）。用资本公积转增资本时，借记“资本公积——资本溢价（股本溢价）”账户，贷记“实收资本”（或股本）账户。用盈余公积转增资本时，借记“盈余公积”账户，贷记“实收资本”（或股本）账户。

需要注意的是，由于资本公积和盈余公积均属于所有者权益，用其转增资本时，独资企业直接结转即可。有限责任公司或股份有限公司应该按照原投资者各自出资比例相应增加各自投资者的出资额。

12.2.3.2　实收资本（或股本）的减少

企业按法定程序报经批准减少注册资本的，按减少的注册资本金额减少实收资本。股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，通过“库存股”账户核算回购股份的金额。减资时，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”账户，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”账户，按其差额，借记“资本公积——股本溢价”账户，股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公积”“利润分配——未分配利润”账户。如果回购股票支付的价款低于面值总额的，应按股票面值总额，借记“股本”账户，按所注销的库存股账面余额，贷记“库存股”账户，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”账户。