（一）建造合同收入的内容

建造合同收入，是指建筑施工企业承包工程所获得的收入，包括如下两部分：合同规定的初始收入和合同的追加收入。

1.合同中规定的初始收入

合同中规定的初始收入，是指施工企业与发包商在双方签订的合同中最初商定的合同总金额，包括工程价款以及向客户收入的临时设施费、劳动保险费、施工机构调迁费等，它构成了合同收入的基本内容。

2.合同的追加收入

合同的追加收入是指因合同变更、索赔、奖励等形成的收入，是承包商与建设单位双方在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的追加收入，该收入数额在双方签订的合同金额之外，施工单位不能随意确认该项收入，而必须经过建设单位和监理单位的签证同意后，才能作为建造合同收入。

（1）合同变更收入 合同变更是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变更款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：

①客户能够认可因变更而增加的收入。

②该收入能够可靠地计量。

例如，某建造承包商与客户签订了一项建造图书馆的合同，建设期三年。第二年，客户要求将原设计中采用的铝合金门窗改为塑钢门窗，并同意增加合同造价60万元，则可将60万元认定为合同收入的组成部分。假如双方最终只达成增加造价50万元的协议，则只能将50万元认定为合同收入的组成部分。

（2）索赔款收入 索赔款是指因客户或第三方的原因造成的，向客户或第三方收取的，用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款同时满足下列条件的，才能构成合同收入。

①根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔。

②对方同意接受的金额能够可靠地计量。

例如，建造承包商因客户交货延期要求客户支付延误工期款100万元。假如客户不同意支付延误工期款，则不能将100万元计入合同总收入。假如客户只同意支付延误工期款80万元，则只能将80万元认定为合同收入的组成部分。

（3）奖励款收入 奖励款是指工程达到或超过规定的标准，客户同意支付的额外款项。奖励款同时满足下列条件的，才能构成合同收入。

①根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准。

②奖励金额能够可靠地计量。例如，某建造承包商与客户签订一项建造大桥的合同，合同规定的建设期为2011年12月20日至2013年12月20日。2013年9月，主体工程已基本完工，工程质量符合设计要求，有望提前3个月竣工，客户同意向建造承包商支付提前竣工奖60万元。假如经工程监理人员认定，工程质量未达到设计要求，还需进一步施工。这种情况下，不能认定奖励款构成合同收入。

（二）建造合同成本的内容

施工企业建造工程合同成本是指为建造某项合同而发生的相关费用，包括从合同签订开始至合同完成为止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。

1）直接费用。是指为完成合同发生的、可以直接计入合同成本计算对象的各项费用支出。包括耗用的材料费、人工费、机械使用费和其他直接费用。直接费用在发生时直接计入合同成本。

2）间接费用。是企业下属的施工单位（工区、施工队、项目经理部等）为组织和管理施工生产活动所发生的费用。间接费用在期末按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。

注意，建造合同成本不包括的内容有企业行政管理部门为组织与管理生产经营活动所发生的管理费用；企业因筹集生产经营所需资金而发生的财务费用。

（三）建造合同收入与建造合同费用的确认

建造合同收入和合同费用的确认和计量，应首先判断建造合同的结果能否可靠地估计，然后再根据具体情况加以处理。

1.建造合同的结果能够可靠估计

按照《企业会计准则第15号——建造合同》的规定，如果建造合同的结果能够可靠估计，企业应根据完工百分比法，在资产负债表日确认合同收入与合同费用。由此可见，建造合同的结果能够可靠地估计，是企业采用完工百分比法确认建造合同收入和费用的前提条件。

（1）建造合同的结果能够可靠估计的认定标准 建造合同分为固定造价合同和成本加成合同两种类型，不同类型的合同，其结果是否能够可靠估计的标准也不同。

1）固定造价合同的结果能够可靠估计的认定标准。固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

①合同总收入能够可靠地计量。合同总收入一般根据建造承包商与客户签订的合同中的合同总金额来确定，如果在合同中明确规定了合同总金额，且订立的合同是合法有效的，则合同总收入能够可靠地计量；反之，合同总收入不能可靠地计量。

②与合同相关的经济利益很可能流入企业。企业能够收到合同价款，表明与合同相关的经济利益很可能流入企业。合同价款能否收回，取决于客户与建造承包商双方是否都能正常履行合同。如果客户与建造承包商有一方不能正常履行合同，则表明建造承包商可能无法收回工程价款，不满足经济利益很可能流入企业的条件。

③合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。合同完工进度能够可靠地确定，要求建造承包商已经和正在为完成合同而进行工程施工，并已完成了一定的工程量，达到了一定的工程完工进度，对将要完成的工程量也能够作出科学、可靠的测定。如果建造承包商尚未动工或刚刚开工，尚未形成一定的工程量，对将要完成的工程量不能够作出科学、可靠的测定，则表明合同完工进度不能可靠地确定。

为完成合同尚需发生的成本能否可靠地确定，关键在于建造承包商是否已经建立了完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度；能否对为完成合同尚需发生的合同成本作出科学、可靠的估计。如果建造承包商已经建立了完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，并对为完成合同尚需发生的合同成本能够作出科学、可靠的估计，则表明建造承包商能够可靠地确定为完成合同尚需发生的成本；反之，则表明建造承包商不能可靠地确定为完成合同尚需发生的成本。

④实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。实际发生的合同成本能否清楚地区分和可靠地计量，关键在于建造承包商能否做好建造合同成本核算的各项基础工作和准确计算合同成本。如果建造承包商能够做好建造合同成本核算的各项基础工作，准确核算实际发生的合同成本，划清当期成本与下期成本的界限、不同成本核算对象之间成本的界限、未完合同成本与已完合同成本的界限，则说明实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；反之，则说明实际发生的合同成本不能够清楚地区分和可靠地计量。

2）成本加成合同的结果能够可靠估计的认定标准。成本加成合同的结果能够可靠地估计，应同时具备以下条件：

①与合同相关的经济利益很可能流入企业。

②实际发生的合同成本能够清楚地区分并且能够可靠地计量。

对成本加成合同而言，合同成本的组成内容一般已在合同中进行了相应规定，合同成本是确定其合同造价的基础，也是确定其完工进度的重要依据，因此要求其实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。(www.daowen.com)

（2）完工百分比法 完工百分比法是根据合同完工进度确认合同收入和费用的方法，运用这种方法能为报表使用者提供有关合同进度及本期业绩的有用信息，体现了权责发生制的要求。

建筑企业应用完工百分比法时，首先应确定建造合同的完工进度，再计算完工百分比，然后确认当期的合同收入和合同费用。

1）确定建造合同完工进度的方法。施工企业确定合同完工进度可以选用下列方法：

①根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定，该方法是一种投入衡量法，是确定合同完工进度较常用的方法。计算公式如下：

采用以上方法时，“累计实际发生的合同成本”不包括与合同未来活动相关的合同成本，如施工中尚未安装、使用或耗用的材料成本以及在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。“合同预计总成本”是根据累计实际发生的合同成本和预计完成合同尚需发生的成本计算确定的，各年的预计总成本不一定相同。

【例11-1】诚达建筑工程公司签订了一项合同总金额为18000万元的建造合同，合同规定的建设期为2年。第一年，实际发生合同成本6120万元，年末预计为完成合同尚需发生成本9900万元；第二年，实际发生合同成本8550万元，年末预计为完成合同尚需发生成本2880万元。计算合同完工进度如下。

对总承包商来说，分包工程是其承建的总体工程的一部分，分包工程的工作量也是其总体工程的工作量。总承包商在确定总体工程的完工进度时，应考虑分包工程的完工进度。在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项虽然是总承包商的一项资金支出，但是该项支出并没有形成相应的工作量，因此不应将这部分支出计入累计实际发生的合同成本中来确定完工进度。但是，根据分包工程进度支付的分包工程进度款，应构成累计实际发生的合同成本。

②已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比重。该方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、砌筑工程等。用计算公式表示如下。

【例11-2】诚达建筑工程公司签订了一项修建一条100公里公路的建造合同，合同规定的总金额为8000万元，工期为3年。该公司第一年修建了30公里，第二年修建了40公里。计算合同完工进度如下。

在确定完工比例时，由计划、技术、统计等业务部门本着密切配合、协调一致的原则，对工程的各分项工程，采用适当的计量方法进行实地测量，汇总后确认已经完成的工作量；对业务部门提供的工作量，由项目总工及项目经理审核签字后，提交财务部门作为核算的依据。

③实际测定的完工进度。该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊的技术测量方法，适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。需要指出的是，这种技术测量并不是由建造承包商自行随意测定，而应由专业人员现场进行科学测定。

2）根据完工百分比确认合同收入和合同费用。施工企业当期完成的建造合同，应按实际合同总收入减去以前会计年度累计已确认的收入后的余额作为当期的合同收入，按累计实际发生的合同成本减去以前会计年度累计已确认的费用后的余额作为当期的合同费用，同时按合同总收入与合同总成本的差额乘以完工进度再减去以前会计年度累计已确认的毛利后的余额作为当期的合同毛利。即施工企业根据完工百分比法确认和计量当期的合同收入和合同费用包括以下三个方面的内容。

①应确认当期的合同收入。对于当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入。其计算公式如下：

②应确认当期的合同费用。对于当期完成的建造合同，应当按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。其计算公式如下。

③确认当期的合同毛利。对于当期完成的建造合同，应当按照当期确认的合同收入扣除当期确认的合同费用后的金额，确认为当期合同毛利。其计算公式如下：

需要强调的是，以上公式中涉及的完工进度，都是指累计完工进度。

【例11-3】诚达建筑工程公司签订了一项总金额为1800万元为期三年的建造合同，2011年实际发生合同成本600万元，年末预计完成合同还需900万元；2012年实际发生合同成本680万元，年末预计完成合同还需320万元，假设2013年为完成合同又发生成本320万元，年末合同完工。公司各年合同收入和合同费用确认如下。

2011年合同完工进度=600/（600+900）×100%=40%

2011年应确认的合同收入=l800×40%=720万元

2011年应确认的合同毛利=（1800−600−900）×40%=120万元

2011年应确认的合同费用=720−120=600万元

2012年合同完工进度=（600+680）/（600+680+320）×100%=80%

2012年应确认的合同收入=l800×80%−720=720万元

2012年应确认的合同毛利=（1800−1280−320）×80%−120=40万元

2012年应确认的合同费用=720−40=680万元

2013年应确认的合同收入=l800−720−720=360万元

2013年应确认的合同毛利=（1800−1280−320）−120−40=40万元

2013年应确认的合同费用=360−40=320万元

2.建造合同的结果不能可靠估计

在建造合同的结果不能可靠估计的情况下，企业不能采用完工百分比法确认合同收入和费用，而应区别以下两种情况进行处理。

1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

2）合同成本不可能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入。若以后会计期间使建造合同结果不能可靠估计的不确定因素不复存在，则按前述方法确认与建造合同有关的收入和费用。

3.合同预计损失的确认和处理

施工企业正在建造的资产，类似于工业企业的在产品，性质上属于企业的存货，期末应当对其进行减值测试。如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失，应提取损失准备，并确认为当期费用。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。

需要指出的是，使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，应当按照建造合同的结果能够可靠估计的确认条件，改由完工百分比法确认合同收入和合同费用。