成本管理是现代企业管理中的一个重要组成内容。成本管理的内容不仅仅是孤立地降低成本，而是应立足于整体的战略目标及企业外部环境，并从成本与效益的对比中寻找成本最小化。本节，我们就从成本控制的角度对如何有效实施成本管理进行系统讲授。

所谓成本，是指企业在生产经营过程中发生的各项消耗，包括产品生产费用和期间费用，这些耗费可以表现为资产的减少或负债的增加。如企业制造产品所发生的材料费用、人工费用是为了取得销售该种产品的营业收入而发生的耗费，材料的耗费表现为一项资产的减少，人工费用表现为一项负债的增加或一项资产的减少。但有些费用并非与某项特定的营业收入有直接的关系，并不一定与当期取得的某项营业收入有直接的关系。

下面，从马克思经济学的角度对成本的本质进行一下分析。马克思曾经科学地指出了成本的经济性质：“按照资本主义方式生产的每一个商品W的价值，用公式来表示是W＝C＋V＋M。如果我们从这个产品价值中减去剩余价值M，那么，在商品剩下来的，只是一个在生产要素上耗费的资本价值C＋V的等价物或补偿价值”。“商品价值的这个部分，即补偿所消耗的生产资料价格和所使用的劳动力价格的部分，只是补偿商品使资本家自身耗费的东西，所以对资本家来说，这就是商品的成本价格”。

马克思的成本理论从费用支出角度阐述了产品成本的经济实质是C＋V。由于C＋V的价值无法计量，人们所能计量和把握的成本，实际上是C＋V的价格即成本价格。同时，它也从补偿角度指明了成本的本质，产品成本是企业维持简单再生产的补偿尺度。由此我们可以得出这样一个结论，在一定的产品销售量和销售价格的条件下，产品成本水平的高低，不但制约着企业的生存，而且决定着企业利润的多少，从而制约着企业再生产扩大的可能性。

在企业财务管理活动中，成本往往是与费用联系在一起的，成本管理的基础也就是对费用的合理分摊和控制。下面就对企业各项成本费用及其相互间的关系进行一下详细梳理：

1．费用与支出。广义的费用是指以营利为目的而发生的所有耗费。狭义的费用也即会计核算上的费用，则仅指直接或间接为取得营业收入而发生的相应耗费，换句话说，不是以取得营业收入为目的的各种耗费都不作为费用，如购买各种证券所发生的支出、罚款支出等。因此，企业的各种费用往往指构成产品成本的费用和期间费用，即在生产经营中为取得销售产品、提供劳务等的收入而发生的耗费，而有些支出并不与收入的取得有必然的联系。

2．营业费用和非营业费用。在产品生产经营过程中所发生的耗费，通常情况下可以直接或间接地产生营业收入，即耗费和营业收入之间有一定的因果关系。但是有些耗费并不一定产生营业收入，如产成品盘亏、投资所发生的损失，这些耗费都不是由企业的正常经营活动所引起的，与营业收入之间没有因果关系，严格意义上讲是一种损失，即非营业费用。但在会计实务中，有些损失和费用不好区分，都将其作为费用处理，如坏账损失、产成品盘亏损失。

3．本期费用与跨期费用。本期发生的耗费，不一定都在当期冲减收入，其中一部分在本期冲减收入，属于本期费用；另一部分要分摊给其他会计期间，冲减其他会计期间的收入，称为跨期费用。

4．生产费用与期间费用。构成产品成本的生产费用需要直接或间接地计入产品成本，而期间费用是直接计入当期损益，不计入在产品、产成品成本的各项费用。它们都是一种耗费，都必须从营业收入中得到补偿，但它们补偿的时间不同。期间费用直接从当期收入中补偿，而构成产品成本的费用要待产品销售后才能得到补偿。

5．生产费用与产品成本。生产费用是指为生产产品而发生的各种耗费，一定时期发生的生产费用是构成产品成本的基础，生产费用中构成产品成本的部分，与产品成本从一个期间来看是不一致的。生产费用与产品成本的区别是：生产费用与一定的时期相联系，而与生产哪一种产品无关；产品成本与一定种类和数量的产品相联系，而不论发生在哪一时期。一种完工产品的成本可能包括几个时期的费用。

6．生产成本与销售成本。生产成本是生产费用中构成产品成本的部分，在产品尚未出售前表现在存货中，待销售后表现为销售成本，使一定时期的销售成本与一定时期的营业收入相配比。

1．固定成本。固定成本是指在一定产量范围内与产量的增减变化没有直接联系的费用。其特点是：在相关范围内，成本总额不受产量增减变动的影响，但单位产品固定成本额却随着产量的增加而相应地减少。如研究开发费、广告宣传费、职工培训费，以及厂房、机器设备的折旧费、保险费、财产税等。企业的经营能力一经形成，在短期内就难以做重大的改变，因而与此相联系的成本也将在较长期内继续存在。

2．变动成本。变动成本是指在相关范围内，其成本总额随着产量的增减变动而呈比例变动的成本。其特点是：在相关范围内，成本总额随着产量的增减变动而呈比例增减，但单位产品变动成本额却不受产量增减变动的影响。区分固定成本和变动成本的最主要标志是在相关范围内，成本总额是否随着产量的变动而变动。

3．机会成本。企业管理者在进行经营决策时，必须从多个备选方案中选择一个最优方案，而放弃另外的方案。此时，被放弃的次优方案可能获得的潜在利益就称为已选中的最优方案的机会成本。也就是说，不选其他方案而选最优方案的代价，就是已放弃方案的获利可能。选择方案时，将机会成本的影响考虑进去，有利于对所选方案的最终效益进行全面评价。

【案例】长城公司现有一个空闲的车间，既可以用于A产品的生产，也可以用于出租。如果用来生产A产品，其收入为35000元，成本费用为18000元，可获净利17000元；用于出租则可获租金收入12000元。在决策中，如果选择用于生产A产品，则出租方案必然放弃，其本来可能获得的租金收入12000元应作为生产A产品的机会成本由生产A产品负担。这时，我们可以得出正确的判断结论：生产A产品将比出租多获净利5000元。(www.daowen.com)

可见，机会成本产生于公司的某项资产的用途选择。具体讲，如果一项资产只能用来实现某一职能而不能用于实现其他职能时，不会产生机会成本。如，公司购买的一次还本付息债券，只能在到期时获得约定的收益，因而不会产生机会成本。如果一项资产可以同时用来实现若干职能时，则可能会产生机会成本。如公司购买的可转让债券，既可以到期获得约定收益，又可以在未到期前中途转让获得转让收益，从而可能产生机会成本。

此外，还应注意，由于机会成本仅仅是被放弃方案的潜在利益，而非实际支出，因而不能据以登记入账。但由于公司资源的有限性，而必须充分利用资源效益，所以机会成本在经营决策中应作为一个现实的重要因素予以考虑。

4．差量成本。差量成本也称差别成本、差等成本，是指两个方案的预计成本差异。在进行成本决策时，由于各个方案预计发生的成本不同，就产生了成本的差异。差量成本是进行成本决策的重要依据。

【案例】长城公司全年需要1200件甲零件，可以外购也可以自制。如果外购，单价为5元；如果自制，则单位变动成本为3元，固定成本为500元。外购或自制决策的成本计算如下表所示：

单位：元

由于外购总成本比自制总成本高1900元（即差量成本为1900元），在其条件相同时，应选择自制方案。

差量成本还经常用于进行其他方面的决策。例如，是否追加订货、某项不需用的机器设备是出租还是出售等。由于差量成本等于单位变动成本乘以追加的产量数，再加上由于追加生产而追加的全部固定成本。所以，算出差量成本额后，将其与可能取得的收入进行比较，就可以根据比较的结果进行经营决策。

5．边际成本。从理论上讲，边际成本是指产量向无限小变化时，成本的变动数额。当然，这是从纯经济学角度来讲的，事实上，产量不可能向无限小变化，至少应为1个单位的产量。因此，边际成本也就是产量每增加或减少1个单位所引起的成本变动数额。

【案例】以下为长城公司每增加1个单位产量的生产引起总成本的变化及追加成本的变化：

从资料可以看出，产量每增加1个单位，边际成本并不总是一个固定的数值。当产量从100件至104件递增时，每增加1个单位产量的边际成本为2元；但从104件到105件时，增加1个单位产量的边际成本就上升为110元；接着，总成本又以每增加1个单位产量边际成本为2元的趋势变化。这是因为，当产量从100件增加到104件时，是在相关范围内，固定成本不随产量变化，而只是变动成本随产量发生变化；而当产量从104件增加到105件时，边际成本上升为110元，这表明第105件产品已超出了原来的相关范围。要达到这个产量需增加固定成本。在这之后，边际成本又以一个固定的数值2元在新的相关范围内，随着单位产量的增加而增加。由此看来，边际成本和变动成本是有区别的，变动成本反映的是增加单位产量所追加成本的平均变动，而边际成本是反映每增加1个单位产量所追加的成本的实际数额。所以，只有在相关范围内，增加1个单位产量的单位变动成本才能和边际成本相一致。此外，如果把不同产量作为不同方案来理解的话，边际成本实际就是不同方案形成的差量成本。

6．沉没成本。沉没成本是指由于过去的决策已经发生了的，而不能由现在或将来的任何决策改变的成本。人们在决定是否去做一件事情的时候，不仅是看这件事对自己有没有好处，而且也看过去是不是已经在这件事情上有过投入。我们把这些已经发生不可收回的支出，如时间、金钱、精力等称为“沉没成本”。在经济学和商业决策制定过程中经常会用到“沉没成本”的概念，代指已经付出且不可收回的成本。沉没成本常用来和可变成本作比较，可变成本可以被改变，而沉没成本则不能被改变。

【案例】长城公司有一台旧设备要提前报废，其原始成本为10000元，已提折旧8000元，折余净值为2000元，这2000元的折余价值就是沉没成本。假设处理这台旧设备有两个方案可予考虑：一是将旧设备直接出售，可获得收入500元；二是经修理后再出售，则需支出修理费用1000元，但可得1800元。在进行决策时，由于旧设备折余价值2000元属于过去已经支出再无法收回的沉没成本，所以不予考虑，只需将这两个方案的收入加以比较，直接出售可得收入500元，而修理后出售可得净收入800元。显然，采用第二方案比采用第一方案可多得300元。所以，应将旧设备修理后再出售。

7．付现成本。付现成本又称“现金支出成本”，是指在一定时期内，为了确保固定资产的正常运转而引发的现金支出。它的特点是即发即付，如本期购买润滑油本期就支付这项现金，而不会拖到下期才支付，并且是全部记入当期的成本费用。

【案例】长城公司计划进行A产品的生产。现有甲设备一台，原始价值50000元，已提折旧35000元，折余净值15000元。生产A产品时，还需对甲设备进行技术改造，为此须追加支出10000元。如果市场上有乙设备出售，其性能与改造后的甲设备相同，售价为20000元。在是否改造旧设备的决策中，如果我们简单地用旧设备的折余净值与追加支出之和（即25000元）与新设备买价（20000元）进行比较、选择的话，就会做出错误的抉择：选择新设备将比改造旧设备节约支出5000元。因为旧设备的折余净值属于沉没成本，不影响我们的决策。正确的决策应该是：将改造旧设备的付现成本10000元与购买新设备的20000元进行比较，从而做出正确的抉择——选择改造旧设备将比购买新设备节约支出10000元。当然，如果在买新设备的同时可以将旧设备以12000元的价格变卖，那么正确的决策应该是：将改造旧设备的成本10000元及变卖旧设备的收入12000元（机会成本）之和与购买新设备的价款20000元比较，从而做出正确的抉择——改造旧设备将比购买新设备多支出2000元，因而应选择购买新设备。