（一）长期金融资产的核算

长期金融资产包括债权投资、其他债权投资、其他权益工具投资、其他非流动金融资产和长期贷款等。债权投资是指企业有明显意图并有能力持有至到期，到期日固定、回收额固定或可确定的非衍生金融资产。从债权投资的定义看，它主要是指企业对长期债权类金融资产的投资，并准备持有至到期，比如长期债券投资。对于这类金融资产的投资，持有人到期能够收回的金额、到期的时间和持有期内的支付方式等都是明确的。其他债权投资和其他权益工具投资属于可供出售的金融资产。可供出售的金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有被包含在交易性金融资产、债权投资、贷款和应收款项之外的非衍生金融资产。其他债权投资是债权类可供出售的金融资产，其他权益工具投资是权益类可供出售的金融资产。

我国《企业会计准则——金融工具确认和计量》明确规定：金融工具，是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。企业成为金融工具合同的一方时，要么确认一项金融资产，要么确认一项金融负债或权益工具。当企业拥有从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利；或在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利等情形下，企业应该确认金融资产。当企业承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务；或在潜在不利的条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务等情形下，企业应当确认金融负债。所以企业准备持有至到期的长期债券投资应确认为债权投资，按照实际利率采用摊余成本法^[2]进行核算，当债券到期时投资企业收回债券投资的本金和利息，企业应该终止确认此项债权投资。可供出售金融资产一般都有活跃市场，持有者比较容易在活跃市场中出售该类金融资产投资。不同于交易性金融资产，企业持有的可供出售金融资产尽管有活跃市场可供处置，但是持有者不会过于频繁地进行交易。不同于长期股权投资，企业持有可供出售金融资产的目的不是通过“重大影响” “共同控制”和“控制”等方式对被投资企业形成影响和控制，而是以获取财务利益为主要目的；同时，长期股权投资不一定有活跃的交易市场，而可供出售金融资产一般都有活跃的交易市场。而且，有些可供出售金融资产不属于权益类投资，而属于债权类投资，对企业的影响能力有限。企业取得债权类可供出售金融资产时在“其他债权投资”账户中核算；企业取得权益类可供出售金融资产时在“其他权益工具投资”账户中核算。在持有方将可供出售金融资产出让时应该终止确认此类金融资产投资。在可供出售金融资产的计量方面，无论是其他债权投资，还是其他权益工具投资，在初始计量时都以公允价值为计量属性，而且，取得这些金融资产的交易费用也要计入初始投资成本，这一处理方法与交易性金融资产的计量标准是不同的。与交易性金融资产类似，其他债权投资和其他权益工具投资都用公允价值计量属性进行后续计量，但是，不同于交易性金融资产后续公允价值变动计入当期损益，其他债权投资和其他权益工具投资后续公允价值变动计入其他综合收益。其他综合收益属于所有者权益，是资产负债表项目。其他债权投资出让时，企业应将以前各期累积的其他综合收益转入出让期的投资收益中；其他权益工具投资出让时，企业不得将以前各期累积的其他综合收益转入当期损益，而是计入留存收益中，具体计入“盈余公积——法定盈余公积”和“利润分配——未分配利润”账户中。

为了核算长期金融资产，企业应设置“债权投资”“其他债权投资”和“其他权益工具投资”等账户，这些账户的借方反映企业取得的相关金融资产的增加额和按照公允价值进行后续计量时的增加额，贷方反映到期收回或依法出售的相关金融资产的账面值，以及按照公允价值计量时的减少额。债权投资按照实际利率法在各期进行摊销的金额应该调整该账户期初的账面价值。

下面举例说明债权投资和其他权益工具投资的核算业务：

【例15】露营公司2018年1月1日购买某企业发行的票面利率为6%，每年年底支付利息，票面价值总额为10 000元，2年到期的债券，当时同风险债券的实际市场利率也是6%。

露营公司准备将该债券投资持有至到期，因此，公司取得投资时应该确认债权投资，分录如下：

2018年收到利息并确认投资收益时，分录如下：

2019年底确认投资收益并收回本金时，分录如下：

【例16】2018年1月15日露营公司以30 000元购买了A公司的一批股票，同时支付佣金200元，露营公司持有的股票无法对A公司的经营管理形成重大影响，持有这批股票的目的是实现财务收益。

对露营公司而言，这批股票投资属于其他权益工具投资，取得时应作如下分录：

2018年12月31日A公司财务状况良好，但由于整个股票市场不景气，这批股票市价跌至26 000元，其他权益工具投资的公允价值变动计入“其他综合收益”，企业应作如下分录：

2019年3月4日股票市场整体转好，A公司经营状况相对稳定，这批股票涨至36 000元，露营公司将这批股票出售，公司应将转让所得价款与期初账面价值的差额计入留存收益，同时将以前各期累积的其他综合收益一并转入留存收益。假定露营公司法定盈余公积的提取比例为10%，公司应作如下分录：

不同于其他权益工具投资，其他债权投资出让时，以前各期累积的其他综合收益需要转出计入当期损益，具体计入“投资收益”账户。

对于对被投资企业不能形成控制、共同控制、有重大影响的权益类投资，又没有活跃交易市场的，可以在“其他非流动性金融资产”账户中核算，并在资产负债表非流动资产中列报。

长期金融资产会计核算的问题比较复杂，对这部分内容感兴趣的读者请继续阅读《中级财务会计》和《高级财务会计》等教材。

（二）长期股权投资的核算

按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》应用指南的解释，投资是企业为了获得收益或实现资本增值向被投资单位投放资金的经济行为。按照投资性质划分，企业对外进行的投资可以分为债权性投资与权益性投资等。符合条件的权益性投资的确认和计量问题按照长期股权投资准则的相关规定进行处理，具体而言，这里所说的长期股权投资是指以下的权益性投资：通过投资能够对被投资单位实施控制，称为对子公司的投资；通过投资能够与其他投资方一起对被投资单位形成共同控制，称为对合营企业的投资；通过投资能够对被投资单位形成重大影响，称为对联营企业的投资。(www.daowen.com)

长期股权投资可以通过企业合并取得，也可以通过投资取得。企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或实行。按照合并方式划分，企业合并分为控股合并、吸收合并和新设合并。控股合并完成后合并方和被合并方仍然独立存在；吸收合并完成后合并方继续存在，被合并方完全被纳入合并企业中，被合并方法人资格被注销；新设合并完成后，合并方和被合并方都被纳入新设企业中，合并方和被合并方的法人资格都被注销。按照合并类型划分，企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同多方最终控制，且该控制并非暂时性质。同一控制下的企业合并站在最终控制人的角度看，其本质更多表现为合并双方权益的集合，而非按照公允价格有一方对另一方实施的权益购买。非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易或事项。非同一控制下的企业合并站在合并完成后最终控制人的角度看，其本质更多表现为合并方按照公允价格对被合并方的权益购买。企业合并中取得的长期股权投资分别按照同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并两种方式确定其初始投资成本。前者在初始投资成本确定中强调合并方取得被合并方权益的账面价值，后者在初始投资成本确定中强调合并方取得被合并方权益的公允价值。

除企业合并形成的长期股权投资以外，以支付现金方式取得的长期股权投资，按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，计入初始投资成本；以发行权益性证券取得的长期股权投资，按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本；以其他方式取得长期股权投资的初始投资成本按照相关规定确定。值得注意的是，上述各种投资方式的投资价款中若包含被投资单位已宣布但尚未发放的现金股利或利润，不构成长期股权投资的成本，而应作为应收项目核算。

长期股权投资取得后要进行后续计量。当投资企业能够对被投资企业实施控制从而形成对子公司的长期股权投资，按照成本法进行后续计量和核算。采用成本法核算的长期股权投资按照初始投资成本计价，除追加投资、收回投资或计提投资减值准备相应调整长期股权投资的成本外，长期股权投资成本在持有期内不做调整；被投资单位宣告分派股利或利润时，投资企业将所分得的股利或利润记作投资收益。成本法最大的特点是，长期股权投资以初始投资成本入账后，其金额一般不做调整。

当投资企业能够对被投资单位形成共同控制或重大影响从而对合营企业或联营企业持有的长期股权投资，采用权益法进行后续计量和核算。在权益法下，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位权益份额的可辨认净资产公允价值的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位权益份额的可辨认净资产公允价值的，其差额通过“营业外收入”账户计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。投资完成后，随着被投资企业发生实现利润、分派利润、可辨认净资产公允价值调整、接受赠送等使其净资产价值发生变化的行为时，投资企业应该按照拥有权益的份额及时对长期股权投资的账面价值进行调整，以保证投资企业的长期股权投资及时反映其在被投资企业中拥有权益的价值变化。

为了正确记录和反映各项长期股权投资所发生的成本和损益，企业需要设立“长期股权投资”账户，采用权益法核算长期股权投资时，还需要在“长期股权投资”账户下设立“投资成本”“损益调整” “其他综合收益”和“其他权益变动”明细账户。下面举例说明长期股权投资简单业务的会计核算：

【例17】露营公司1月1日使用银行存款5000万元取得一项长期股权投资，包括支付的佣金和税金，该投资占被投资企业80%的股权，露营公司对被投资企业具有控制能力，被投资企业成为投资企业的子公司。被投资企业接受投资后当年实现利润1 000万元，当年分派红利600万元。

露营公司应该采用成本法核算这项长期股权投资。取得投资时应作如下分录：

在成本法下，被投资企业当年实现利润1 000万元，露营公司不做会计分录。

被投资企业宣告发放600万元现金分红，露营公司可以享有80%的份额，此时露营公司应该确认投资收益，分录如下：

露营公司收到480万元现金红利时，应做如下分录：

如果露营公司的该项投资仅占被投资企业权益份额的30%，露营公司因为该项投资能够对被投资企业的财务和经营决策形成重大影响，符合运用权益法核算长期股权投资的条件，那么露营公司对该项长期股权投资核算如下：

假定露营公司的初始投资成本和取得投资时被投资企业中属于本企业权益份额的公允价值相等，露营公司取得投资时的分录为：

被投资企业实现1 000万元利润时，露营公司为了反映其在被投资企业中拥有的权益份额的价值变化，应该按照能够享有的利润金额调整长期股权投资的账面价值，分录如下：

当取得被投资企业宣告分派现金红利时，露营公司为了反映其在被投资企业权益份额的价值变化，应该按照宣告分配红利中属于本企业的金额调整长期股权投资的账面价值，分录如下：

露营公司收到现金红利时，应做如下分录：

请读者根据上述业务，总结分析采用成本法和权益法核算长期股权投资存在哪些差异？这会对会计报表信息形成哪些差异化影响？