一、期末账项调整

会计期末，企业在对日常经济业务做出了相应的会计处理后，还需要按照权责发生制的要求对有关的账项进行调整，以如实反映企业的财务状况和经营成果。

期末账项调整的内容主要包括应计项目和递延项目两大类。其中，应计项目是指当期已经实现的收入或发生的费用，但相关业务产生的现金还没有流入或流出的项目。应计项目的例子如当期已经发生的应付职工薪酬、应付利息以及当期已经实现但尚未收到现金的提供劳务收入等。递延项目是指相关业务产生的现金在以前期间已经流入或流出，但收入的实现和费用的发生在当期的项目。递延项目的例子如固定资产折旧费用、以前期间预付的保险费以及以前期间预收但在当期实现的提供劳务收入等。

例2-7 甲公司于20×3年4月30日根据职工的出勤和工作量完成等情况计算当月应支付给管理部门职工的薪酬共计25600元。甲公司应编制如下会计分录:

借: 管理费用 25600

贷: 应付职工薪酬 25600

企业的职工薪酬通常实行在月末计算应予支付的金额、在次月发放的办法。这样，每月月末，企业将产生一笔应予进行账项调整的会计事项，即计算应付职工薪酬的会计事项。企业在期末账项调整中编制的会计分录也称为期末调整会计分录，或简称期末调整分录。

例2-8 甲公司20×3年4月30日计算管理部门使用的固定资产折旧费用共计36200元。甲公司应编制如下会计分录:

借: 管理费用 36200

贷: 累计折旧 36200

企业的固定资产在购入时通常以银行存款支付，但支付的银行存款不形成费用，而形成固定资产这一资产项目。固定资产的价值在以后的使用中逐期转移至费用或产品成本，但价值转移时企业不再支付银行存款。这样，每月月末，企业将产生一笔应予进行账项调整的会计事项，即计算当月折旧费用的会计事项。固定资产各会计期间计算的折旧数额在“累计折旧”账户中做累计记录。

例2-9 甲公司20×3年3月31日计算短期借款应支付的利息1200元。甲公司应编制如下会计分录:

借: 财务费用 1200

贷: 应付利息 1200

企业向银行取得的短期借款或长期借款，通常需要定期支付借款利息。企业支付借款利息的时间不一定是会计期末。这样，会计期末，企业有可能会产生应付利息的账项调整事项，需要编制相应的调整会计分录。借款利息属于企业的筹资费用，计入专门的“财务费用”账户，以区别于企业在行政管理活动中发生的管理费用。

例2-10 甲公司于20×3年1月1日以银行存款向保险公司支付了当年一年的财产保险费共计24000元。甲公司在支付财产保险费时应编制如下会计分录:

借: 预付账款 24000

贷: 银行存款 24000

20×3年3月31日，甲公司在编制第一季度的会计报表时，计算第一季度应分摊的财产保险费6000元(24000/4)。甲公司应编制如下调整会计分录:

借: 管理费用 6000

贷: 预付账款 6000

通过编制以上调整会计分录，甲公司第一季度的管理费用增加6000元，“预付账款”账户的借方余额还有18000元(24000-6000)。甲公司在编制第二季度、第三季度和第四季度的会计报表时，需要重复以上第一季度末编制的调整会计分录。这样，甲公司在20×3年1月1日支付的财产保险费24000元被分配到了第一季度、第二季度、第三季度和第四季度四个会计期间。如果甲公司在20×3年4月1日支付未来一年的财产保险费，即支付20×3年4月1日至2014年3月31日的财产保险费，那么，所支付的财产保险费需要在20×3年和20×4年的两个会计年度之间进行分摊。

例2-11 甲公司20×3年10月1日向乙公司出租一台办公设备，并预收乙公司自20×3年10月1日至2014年9月30日设备出租一年的租金12000元，款项已存入银行。甲公司应编制如下会计分录:

借: 银行存款 12000

贷: 预收账款 12000

20×3年12月31日，甲公司编制年度财务报告时，计算20×3年度已经获得的租金收入3000元(12000/4)。甲公司应编制如下会计分录:

借: 预收账款 3000

贷: 其他业务收入 3000

通过编制以上调整分录，甲公司在20×3年度实际收到租金12000元，但作为收入确认的租金收入为3000元。20×3年末，“预收账款”账户有贷方余额9000元(12000-3000)，反映尚未确认的租金收入数额。

如同日常经济业务的会计分录一样，期末调整会计分录也需要登入会计账簿。相比较而言，在期末调整会计分录登入会计账簿之前，有关账户的期末余额可称为调整前余额;在期末调整会计分录登入会计账簿之后，有关账户的期末余额可称为调整后余额。

二、试算

在登记会计账簿的过程中，尤其是在手工登记会计账簿的情况下，有可能会发生登记错误的情况。例如，将应当登记在借方的金额登记在了贷方，漏登记了借方科目或者贷方科目，登记在借方或者贷方的金额发生错误等。为验证登记会计账簿工作的正确性，确保以正确的会计账簿记录作为编制会计报表的依据，企业在将会计凭证登记完成会计账簿后，通常需要对总分类账户的余额进行试算。

由于会计记账采用“有借必有贷、借贷必相等”的借贷记账法，因此，如果会计账簿登记正确，则在任何时间点上，各账户借方余额之和应当等于各账户贷方余额之和，即所谓的试算平衡。如果试算结果产生不平衡的情况，那么，会计账簿的登记工作一定存在错误。在继续进入下一个会计循环环节之前，需要先对会计账簿中的相应错误进行查找和更正。

例2-12 甲公司20×3年9月1日有关资产、负债和所有者权益类账户的余额如表2-9所示。

表2-9 甲公司账户余额表

在表2-9中，资产类账户的余额在借方，负债和所有者权益类账户的余额在贷方。“累计折旧”账户属于资产抵减账户，即作为固定资产价值的减少账户，通常也归在资产类账户，但其余额在贷方。由于“固定资产”账户记录固定资产的原值，“累计折旧”账户记录固定资产原值的转移数额，因此，“固定资产”账户的借方余额减去“累计折旧”账户的贷方余额为固定资产的净值。

20×3年9月，甲公司发生如下经济业务:

(1) 2日，以库存现金支付公司日常办公费用200元。

(2) 5日，销售一批库存商品，取得主营业务收入38600元，销货款项尚未收到，销售商品的实际成本为21100元。

(3) 8日，以银行存款偿还短期借款本金8000元，同时，支付借款利息400元。借款利息确认为财务费用。

(4) 10日，收到应收账款25000元，款项存入开户银行。

(5) 15日，购入库存商品4400元，款项尚未支付。

(6) 17日，购入一台办公设备15500元，作为固定资产管理，款项以银行存款支付。

(7) 18日，从银行提取现金800元，以备日常使用。

(8) 19日，以库存现金支付差旅费300元。

(9) 22日，以银行存款偿付应付账款7600元。

(10) 26日，销售一批库存商品，售价为9500元，销货款项已存入开户银行，销售商品的成本为6200元。

(11) 30日，计算本月固定资产折旧费用2400元，折旧费用计入管理费用。

(12) 30日，计算本月应付职工薪酬8800元，应付职工薪酬全部计入管理费用。

(13) 30日，计算本月短期借款和长期借款的应付利息950元。

根据以上经济业务，甲公司应编制如下会计分录:

(1) 2日，以库存现金支付公司日常办公费用。

借: 管理费用 200(www.daowen.com)

贷: 库存现金 200

(2-1) 5日，销售一批库存商品。

借: 应收账款 38600

贷: 主营业务收入 38600

(2-2) 5日，结转销售商品的成本

借: 主营业务成本 21100

贷: 库存商品 21100

(3) 8日，以银行存款偿还短期借款并支付利息。

借: 短期借款 8000

财务费用 400

贷: 银行存款 8400

(4) 10日，收到应收账款。

借: 银行存款 25000

贷: 应收账款 25000

(5) 15日，购入库存商品。

借: 库存商品 4400

贷: 应付账款 4400

(6) 17日，购入一台办公设备。

借: 固定资产 15500

贷: 银行存款 15500

(7) 18日，从银行提取现金。

借: 库存现金 800

贷: 银行存款 800

(8) 19日，以库存现金支付差旅费。

借: 管理费用 300

贷: 库存现金 300

(9) 22日，以银行存款偿付应付账款。

借: 应付账款 7600

贷: 银行存款 7600

(10-1) 26日，销售一批库存商品。

借: 银行存款 9500

贷: 主营业务收入 9500

(10-2) 26日，结转销售商品的成本。

借: 主营业务成本 6200

贷: 库存商品 6200

(11) 30日，计提固定资产折旧。

借: 管理费用 2400

贷: 累计折旧 2400

(12) 30日，计算应付职工薪酬。

借: 管理费用 8800

贷: 应付职工薪酬 8800

(13) 30日，计算借款应付利息。

借: 财务费用 950

贷: 应付利息 950

根据以上编制的会计分录，甲公司登记有关的总分类账户如表2-10所示。

表2-10 甲公司总分类账

在表2-10中，“主营业务收入”、“主营业务成本”、“管理费用”和“财务费用”账户为虚账户，它们在会计期末需要通过结账的程序将余额结转至“本年利润”账户。结账后，这些账户的余额为零，“本年利润”账户的余额会发生变化。

根据表2-10，甲公司可编制账户期末余额试算表如表2-11所示。

表2-11 试算表

续表

在表2-11中，各账户的借方余额合计数等于贷方余额合计数。这在一定程度上可以表示会计账簿的登记过程基本正确。但如果发生整笔会计分录漏登记或者重复登记、整笔会计分录的借方金额和贷方金额同数额登错等情况，试算表也会出现试算平衡的情况。因此，试算表可以用来检查会计账簿登记过程是否有错误，但不能查出所有错误。尽管如此，编制试算表进行试算平衡仍然是会计循环中登记会计账簿后的一个重要程序。

如表2-11所示的试算表，是在期末调整会计分录登记会计账簿后编制的试算表。因此，此时编制试算表进行试算平衡，也可称为调整后试算，编制的试算表相应地也称为调整后试算表。企业在将反映日常经济业务的会计凭证登记会计账簿后也可以进行一次试算，以检查将反映日常经济业务的会计凭证登记会计账簿这一过账过程是否存在错误。此时的试算也可称为调整前试算，所编制的试算表相应地也称为调整前试算表。