一　资本公积的确认和计量

（一）资本公积的来源及用途

1.资本公积的概念

资本公积是指企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资，以及直接计入所有者权益的利得和损失等。资本公积属于投入资本的范畴，是所有者权益的重要组成部分。

资本公积与实收资本有一定的区别，实收资本是投资者为谋求价值增值而对公司的一种原始投入，从法律上讲属于公司的法定资本，其无论是在来源上，还是在金额上，都有着比较严格的限制，加之投资者对公司的原始投入往往都是带有回报要求的，而且这种要求又带有确指性，而不同来源形成的资本公积却归所有投资者共同享有。

2.资本公积的来源

资本公积的形成来源主要是资本溢价。资本溢价是指投资者缴付的出资额大于注册资本而产生的差额，它是资本公积中最主要的项目。资本溢价的产生包括两种情况：一种是股份公司创办时发行股票，其发行价格超过股票面值的差额部分，与股本一起作为股东的资本投入公司，股票面值部分计入股本，超过股票面值的溢价收入计入资本公积，或者由于资产的不可分割性导致实际投入公司的资产价值超过按出资比例计算的出资额部分；另一种是公司创办后有新股东加入时，为了维护原股东的权益，新股东一般要付出大于原股东的出资额，才能获得与原股东相同的投资比例，新股东投入资本中等于原股东投资比例的出资额部分，将其计入股本，大于原股东投资比例的出资额部分则计入资本公积。

3.资本公积的用途

公司在经营过程中出于种种考虑，诸如增加投资者持有的股份，从而增加公司股票的流通量，激活股价，提高股票的交易量和资本的流动性，改变公司投入资本的结构，体现公司稳健、持续发展的潜力等，对于形成的资本公积金可以按照规定的用途予以使用。资本公积的主要用途就是在于转增资本，即在办理增资手续后用资本公积转增资本，按股东原有股份比例发给新股或增加每股面值。

（二）资本溢价或股本溢价的会计处理

1.资本溢价

投资者经营的企业（不含股份有限公司），投资者依其出资份额对企业经营决策享有表决权，依其所认缴的出资额对企业承担有限责任。会计上应设置“实收资本”科目，核算企业投资者按照公司章程所规定的出资比例实际缴付的出资额。在企业创立时，出资者认缴的出资额全部记入“实收资本”科目。在企业重组并有新的投资者加入时，为了维护原有投资者的权益，新加入的投资者的出资额并不一定全部作为实收资本处理。这是因为，在企业正常经营过程中投入的资金即使与企业创立时投入的资金在数量上一致，但其获利能力却不一致。企业创立时，要经过筹建、试生产经营、为产品寻找市场、开辟市场等过程，从投入资金到取得投资回报，这期间需要许多时间，并且这种投资具有风险性，在这个过程中资本利润率很低。而企业进行正常生产经营后，在正常情况下，资本利润率要高于企业初创阶段。而这个高于初创阶段的资本利润率是由初创时必要的垫支资本带来的，企业创办者并为此付出了代价。因此，相同数量的投资，由于出资时间不同，其对企业的影响程度不同，由此带给投资者的权利也不同。所有新加入的投资者要付出大于原有投资者的出资额，才能取得与原有投资者相同的投资比例。另外，原投资者的原有投资不仅从质量上发生了变化，就是从数量上也可能发生变化。这是因为企业经营过程中实现利润的一部分，留在企业形成留存收益，而留存收益虽也属于投资者权益，但未转入实收资本。新加入的投资者如与原有投资者共享这部分留存收益，也要求其付出大于原有投资者的出资额，才能取得与原有投资者相同的投资比例。投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分，应记入“实收资本”科目，大于部分应记入“资本公积——资本溢价”科目。

【例10-8】 新华公司注册资本为150 万元，由甲、乙、丙三方各出资50 万元设立，留存收益已达20 万元。为扩大经营规模，三方决定将公司的注册资本增加到200 万元，并吸收丁投资者加盟，同意其以现金70 万元出资，占公司全部资本的25%。

2.股本溢价

股份有限公司是以发行股票的方式筹集股本的，股票是企业签发的证明股东按其所持股份享有权利和承担义务的书面证明。由于股东按其所持企业股份享有权利和承担义务，为了反映和便于计算各股东所持股份占企业全部股本的比例，企业的股本总额应按股票的面值与股份总数的乘积计算。国家规定，实收股本总额应与注册资本相等。因此，为提供企业股本总额及其构成及注册资本等信息，在采用与股票面值相同的价格发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，应全部记入“股本”科目；在采用溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，相当于股票面值的部分记入“股本”科目，超出股票面值的溢价收入记入“资本公积”科目。委托证券商代理发行股票而支付的手续费、佣金等，应从溢价发行收入中扣除，企业应按扣除手续费、佣金后的数额记入“资本公积”科目。

【例10-9】 新华公司委托B证券公司代理发行普通股2 000 000 股，每股面值1 元，按每股1.2 元的价格发行。公司于受托单位约定，按发行收入的3%收取手续费，从发行收入中扣除。假如收到的股款已存入银行。根据上述资料，新华公司应做以下账务处理：

公司收到受托发行单位交来的现金=2 000 000×1.2×（1-3%）=2 328 000（元）

应记入“资本公积”科目的金额=溢价收入-发行手续费

=2 000 000×（1.2-1）-2 000 000×1.2×3%=328 000（元）

（三）其他资本公积

其他资本公积，是指除资本溢价（或股本溢价）项目以外所形成的资本公积。

1.以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务

（1）等待期内应按照授予日权益工具的公允价值计算确定的金额：

（2）在行权日，应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额：

2.采用权益法核算的长期股权投资(www.daowen.com)

被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动：

投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时，应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益；对剩余股权终止权益法核算时，将这部分资本公积全部转入当期投资收益。

（四）资本公积转增资本

经股东大会或类似机构决议，企业用资本公积转增资本时，借记“资本公积”账户，贷记“实收资本”或“股本”账户。

【例10-10】 承【例10-3】，新华实业股份有限公司经股东大会批准，按10 ∶1 的比例，以资本公积金30 万元转增资本。

二　其他综合收益的确认与计量及会计处理

其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。包括下列两类：

（一）以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目，主要包括：

1.重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动；

2.按照权益法核算因被投资单位重新计量设定受益计划净负债或净资产变动导致的权益变动，投资企业按持股比例计算确认的该部分其他综合收益项目；

3.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）公允价值变动及外汇利得和损失。

（二）以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目，主要包括：

1.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）产生的其他综合收益；

2.按照金融工具准则规定，对金融资产重分类按规定可以将原计入其他综合收益的利得或损失转入当期损益的部分；

3.采用权益法核算的长期股权投资，按照被投资单位实现其他综合收益以及持股比例计算应享有或分担的金额，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益，待该项股权投资处置时，将原计入其他综合收益的金额转入当期损益；

4.现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分；

5.存货或自用房地产转换为投资性房地产。企业将作为存货的房地产或自用的建筑物等转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日公允价值大于账面价值的，按其差额记入“其他综合收益”科目。待该项投资性房地产处置时，因转换计入其他综合收益的部分应转入当期损益；

6.外币财务报表折算差额（处置境外经营）。

【例10-11】 甲公司持有乙公司股票30 000 股，该股票在2018 年12 月31 日的每股市价为16 元；2019 年12 月31 日每股市价为15 元。2018 年12 月31 日，乙公司股票按公允价值调整前的账面余额（即初始确认金额）为470 000 元。甲公司的账务处理如下：

1.2018 年12 月31 日，增加其他综合收益。

公允价值变动=16×30 000-470 000=10 000 （元）

2.2019 年12 月31 日，减少其他综合收益。

公允价值变动=15×30 000-480 000=-30 000 （元）